חפציבה (?) הרהורים לגבי היבטי המס של ספקיה

♦ לקריסה (?) של חברה כדוגמת חפציבה, כמו במקרים דומים בעבר – קלאבמרקט והתמוטטות של חברות גדולות במשק, השלכות על לקוחות / קונים מחד וספקים מאידך – כאשר לכל אלה גם השלכות על החבויות והיבטי המס, של גורמים אלו.

להלן סקירת חלק מההשלכות האפשריות על החברות הנ"ל: 

♦ חובות "אבודים": פקודת מס הכנסה מתירה כהוצאה חוב שהפך לאבוד בשנת המס שבה הוכר כחוב אבוד, יש לציין שאין מדובר ב"חובות מסופקים", אלא בחובות שאפסה התקווה לגבייתם הן בשל חדלות פירעון החייב והן בשל אי כדאיות כלכלית למימושם.

הבעיה הטמונה בדרישת הפסד הנגרם כתוצאה מחוב אבוד, היא עצם ההכרה בו ע"י הרשויות ככזה.

♦ משכך, הואיל ולכאורה רק בתום הליך כינוס הנכסים / פירוק החברה והסדרי הנושים – חלוקת מסת הנכסים – ניתן יהיה לדעת בוודאות אם החברה מסוגלת לשלם את חובותיה, ואם לא במלואם באיזה שיעור – והואיל והליכים אלו מטבעם, אורכים ויארכו זמן רב, לפעמים שנים – עומדים הספקים בפני בעיה, באשר מחד, אם הינם מדווחים על בסיס מצטבר, אזי ההכנסות ממתן השירותים / ביצוע העבודות אספקת חומרים וכו' חברה דוגמת חפציבה יחויבו במס, בעוד מאידך, ספקים אלו לא קיבלו את התמורה בגינם. מצב שכזה, עלול להוות בעיה קשה לספק, בין היתר ולדוגמא, במקרים בהם ההיקפים גדולים ומשכך אם לא די בכך שלא קיבל תמורה אזי, עליו לשאת בתשלום המס, על כל הכרוך בכך ו/או במקרים בהם מדובר בספק שהעבודה מול המזמין, כגון חברת חפציבה, הייתה מהותית בעסקו ו/או במקרים בהם ספק לקח על עצמו התחייבויות, כגון רכישת ציוד ו/או מלאי – לצורך ביצוע העבודה – אשר בכל אלה יש בכדי להכניס את הספקים ל"סחרור" ולעיתים להביא ל"אפקט דומינו" של נפגעים נוספים.

♦ משכך, מן הראוי שכונסי הנכסים ו/או המפרקים ו/או הנאמנים אשר ימונו, יעשו כל אשר ניתן בכדי להוציא דוח מצב, מוקדם ככל הניתן, אשר יאפשר לכמת ולו בצורה ראשונית את הסיכויים לעמוד בהתחייבויות החברה, הן כלפי נושים מובטחים והן כלפי נושים בלתי מובטחים. בהתאם, יוכלו אלו לכלכל צעדיהם, נראה כי מן הראוי יהיה לאפשר לספקים לדרוש את החוב האבוד כבר עתה, גם אם בכפוף להסתייגות שאם וככל שבניגוד לכל הסיכויים, ישולם להם בבוא יום, דיבידנד פירוק – ישולם המס בגינו ויפה יעשה אם גם רשויות המס יוציאו הנחיות לעניין זה, ויהיו קשובות לצרכי הספקים.

♦ האמור נכון הן לעניין מס הכנסה ועל אחת כמה וכמה, לעניין מס ערך מוסף, כאשר יש לזכור שאי תשלום המס, עלול גם להביא לאישום  בעבירות פליליות ובעיקרון בתי המשפט, אינם מכירים בקשיים כלכליים כהצדק סביר לעבירה שכזו.

♦ בע"א 2112/95 מע"מ נ' אלקה אחזקות בע"מ נקבע, כי עוסק זכאי להחזר מע"מ אם מתקיימים מספר יסודות: (א) בוצעה עיסקה;(ב) הוצאה חשבונית מס; (ג) שולם מע"מ על פי החשבונית; (ד) לא התקבלה תמורה; (ה) החוב הפך לאבוד.

לפיכך נראה, כי ספקים העומדים בתנאים לעיל, יוכלו לדרוש ולקבל, בפרוצדורה מסוימת ובטיפול משפטי מתאים, החזרי מע"מ ריאליים, בגין העסקאות הללו.

♦ נקודה חשובה ומעניינת לא פחות, בעניין מע"מ היא מהו מועד החיוב במס אצל ספק שנתן שירותי בניה למזמין, כגון חברת חפציבה. סעיף 28(ב) לחוק מע"מ (להלן: "החוק") קובע, כי "בעבודות בניה חל החיוב במס עם השלמת העבודה או העמדת המקרקעין... לרשות הקונה או לשימושו, לפי המוקדם". לכך יש להוסיף שסעיף 28 כפוף להוראות סעיף 29 לחוק אשר מכוחו יחול מס על כל סכום ששולם על חשבון התמורה. קביעת המחוקק לפי הפיסקה הראשונה שבס' 29 לחוק משאירה את הוראות סעיפים 22-28 בתקפן ומוסיפה עליהן חלופה נוספת לפיה יחול חיוב המס על כל תשלום ששולם על חשבון התמורה אם שולם ובעת תשלומו. לעומת זאת קביעת שר האוצר לפי הפיסקה השניה של הסעיף, מפקיעה את הוראות הסעיפים לעיל וקובעת שמועד החבות במס הוא מועד קבלת התמורה. בנוסף כוללת הפיסקה הסמכה "לקבוע מתי יראו כמבוצע תשלום שלא במזומנים". אלא שלמרות הכרה בקיומה של הבעיה  ולמרות ההסמכה לעיל, טרם הותקנו תקנות בעניין והנוהג הוא שמתן "ממסר דחוי" מהווה תשלום על תנאי, כשהתנאי הוא הפירעון בפועל. אם השיק לא כובד אין תשלום, לא נוצר חיוב במס וניתן לתקן את הוצאת החשבונית בהתאם להוראת סעיף 49.

♦ יתרה מכך, טלו מקרה בו התשלום לספק המעניק שירותי הבניה כגון לחפציבה, נקבע שלא במזומנים אלא כתשלום ב"שווה כסף" כגון: דירה/ דירות בפרויקט בו הוא מעניק את שירותי הבניה. במקרה זה לדעתנו ניתן לקבוע את מועד התשלום על פי הדין החל בדבר מועד העברת הזכויות או החזקה באותו שווה כסף ולא על פי העיתוי הקבוע לכאורה בחוק מע"מ, שכן לא תמיד יהווה מתן שווה הכסף "עסקה". כמו כן לדעתנו ניתן לטעון, כי מקום בו ספקים "קיבלו" התשלום בשווה הכסף בדמות הדירות, כל מה שקיבלו הם הינה התחייבות חוזית לתשלום שאין לראות בו תשלום, על כל הנובע ומשתמע מכך.

♦ לכן מקרה בו התחייבה מזמינה כגון חפציבה לתשלומים לספקיה בשווה כסף בדמות דירות, תשלום שלבסוף לא בוצע, לדעתנו ולאור הסקירה לעיל, ניתן לדחות ו/או לפטור החיוב ממס את הספקים שלא עלה בידיהם להשלים את עבודתם וכפועל היוצא מכך, לקבל את התמורה לה התחייבה החברה שקרסה.

♦ גישתנו האמורה, לפיה המחוקק במקרים מיוחדים ומתכליות שונות, מאפשר דחיית מועד חיוב במס ו/או תשלומו, קיבלה ביטוי לא אחת במסגרת תיקונים שנערכו בחוקי המס השונים לדוגמא ההוראה שבתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין, במסגרתה הורחב סעיף 19 לחוק המגדיר את "יום המכירה" ואפשרה לדחות יום זה למועד מאוחר ממועד ההתקשרות בין הצדדים. יש לציין, כי הוראה זו חודשה במסגרת תיקון 55 לחוק מיסוי מקרקעין ותכולתה נקבעה רטרואקטיבית, וכך אך לאחרונה.

♦ לסיכום, לדעתנו נראה, כי הספקים שמחד נתנו שירותים למזמין כגון חפציבה, ומאידך לא זכו לקבל תמורת עבודתם, לא חטאו המה באם סברו, כי טרם השתכלל מועד החיוב במס בגין השירותים שניתנו על ידם לחברה הקורסת, לדעתנו קיים סיכוי טוב, כי גישתנו זו תעמוד במבחן האזרחי וקל וחומר במבחנים הפליליים.

למותר לציין, כי לעניין מע"מ משלא הוציא הספק חשבונית מס, ממילא המזמין, כגון חפציבה, לא קיזז המע"מ.