על התיישנות בפקודת מס הכנסה וחוק ההתיישנות

♦ סעיף 145 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961 קובע את מסגרת הזמן בה פקיד השומה רשאי לבדוק שומות, וכך אומר סעיף 145(א)(2): "פקיד השומה רשאי, בתוך שלוש שנים מתום שנת המס שבה נמסר לו הדו"ח, ובאישור המנהל - תוך ארבע שנים מתום שנת המס כאמור, לבדוק אותו ולעשות אחת מאלה". סעיף 152, לעניין טיפול בהשגה, קובע כי "אם בתוך שלוש שנים מתום שנת המס שבה נמסר הדוח לפי סעיף 131, ובאישור המנהל - בתוך ארבע שנים מתום שנת המס כאמור, או בתום שנה מיום שהוגשה השגה, לפי המאוחר מביניהם, לא הושג הסכם כאמור בסעיף קטן (א) ולא השתמש פקיד השומה בסמכויותיו לפי סעיף קטן (ב), יראו את ההשגה כאילו התקבלה"
♦ רבות דובר בפסיקה על עקרון וודאות השומה ועל החובה של פקיד השומה לעמוד בזמנים, אולם לאורך הזמן, ניתן לראות כרסום בפרשנות הסעיף, ואם בעבר נצמד בית המשפט להוראות החוק, הרי שכיום בית המשפט בוחן את התנהלות הצדדים ביחד עם הוראות החוק. כך ניתן לראות בהחלטת בית המשפט בש"א 13876/08 + עמ"ה 1021/07, מרוז מנחם ואח' נ' פקיד שומה תל אביב 3.  שם נקבע ע"י כב' השופט אלטוביה: "סד הזמנים כמו סעד ההתיישנות אינם עומדים בפני עצמם והם ביטוי תכליתי לעקרונות שביסודם. גם אם נדרשת מעם הרשות הקפדה יתירה בעמידה באילו, תעשה זו בצד עמידה על התנהלות תמת לב מצד הנישום".
ניתן לראות את חוסר תום הלב כעילה לסילוק בקשה לאי עמידה בזמנים גם בבש"א 12945/08 שם קבע בית המשפט, כי "בבקשת הסילוק יש משום חוסר תום לב".
♦ הגדיל לעשות בית המשפט בפס"ד ע"מ 767-05, פינקלשטיין יואב נ' פקיד שומה חיפה, כאשר אמר, בהערת אגב, כי עמידה דווקנית על מועד המצאה ומועד שיגור הצווים אינה פועלת בהכרח לטובת הנישום. וכך נכתב באותו עניין: "אמנם לנישום אינטרס לדעת את החלטת המשיב בהשגה כדי לכלכל את צעדיו, אלא שלנישום יש גם אינטרס לאפשר לו להביא את מלוא טענותיו בפני פקיד השומה ולאפשר בירור ממצה שלהן. לעיתים קרובות הבירור בפני פקיד השומה הדן בהשגה מחייב השלמת מסמכים, הוספת טענות וכדומה. כל אלו אורכים זמן רב וקביעת מגבלות זמן קפדנית, ללא אפשרות של מתן ארכה במקרים המתאימים, תגרום לכך שפקידי השומה ידחו השגות מבלי להשלים את הדיון והבירור העובדתי, ומי שיפגעו יהיו דווקא הנישומים".
באותו מקרה של פינקלשטיין, פקיד השומה הוציא החלטה לעניין פסילת ספרים באיחור, מכיוון שלטענתו הוא נתן הזדמנויות למערער להמציא לו נתונים והסברים, ועקב כך חלף המועד. בית המשפט קיבל טענה זו, שלגופו של עניין, הפועל היוצא שלה הוא שכל עוד מתקיימים דיונים עם פקיד השומה, הרי שאין התיישנות.
♦ לאחרונה, בפס"ד ע"מ 948-07, פורקור בע"מ נ' פקיד שומה חיפה נדונה טענת התיישנות הוצאת דוחות. למערערת, חברת פורקור בע"מ ניתן ביום 29.12.94 כתב אישור לתוכנית השקעות במסלול החלופי לפי חוק העידוד, הטומן בחובו הטבות מס, ובפועל נהנתה המערערת מהטבות במס ובין היתר זכתה בפטור שניתן ממס חברות לגבי רווחים בלתי מחולקים בשנות המס 1994-1996.
משלא עמדה המערערת בתנאים להם נדרשה על-פי כתב האישור הזמני, ביטל מרכז ההשקעות ביום 14.4.02 את כתב האישור למפרע ובוטלו הטבות המס שניתנו בגינו, ובכלל זה פטור שניתן ממס חברות לגבי רווחים בלתי מחולקים. בעקבות הביטול הוציא פה"ש למערערת ביום 27.2.06 שומה לשנת המס 2002 בגין הטבות המס, שקיבלה בשנים 1994-1996.
בין יתר טענותיה של החברה, היא טענה גם להתיישנות השומות לשנים 1994-1996 לאור העובדה שפקיד השומה הוציא את השומות רק בשנת 2006, 10 שנים לאחר מתן ההטבות.
כב' השופטת ווסרקרוג דוחה את טענת ההתיישנות מכמה סיבות ובין היתר אומרת כב' השופטת: "טענתה כי מדובר בשיהוי או התיישנות של המשיב נגועה במידה מסוימת של חוסר תום לב, בייחוד משהמערערת עצמה ביקשה לעכב את הוצאת השומה ואת הליכי הגביה משום שניסתה להביא לביטול ההחלטה המבטלת את כתב האישור".
סיבה נוספת לפיה דוחה כב' השופטת את טענת ההתיישנות היא שאת ההוראות שבפקודת מס הכנסה, הן לעניין תקופת ההתיישנות והן לעניין הגבלות זמן להחזר מס ביתר, יש לקרוא יחד עם הוראות חוק ההתיישנות, ככל שיש באלה להוסיף על ההוראות הספציפיות של הפקודה.
כך למשל יכול סעיף 8 לחוק ההתיישנות להאריך את תקופת ההתיישנות שנקבעה בפקודת מס הכנסה, אם אכן הוכח ש"נעלמו מן התובע עובדות המהוות את עילת התובענה", ובמקרה כזה, תחילת תקופת ההתיישנות, נדחית.
♦ לטעמנו, יש בהחלטה שכזו, משום איון המועדים הקבועים בפקודה לעניין ההתיישנות, הפוגעת בעקרון הוודאות. דווקא במקרה בו יש בפקודה סעיף ספציפי התוחם את תקופת הטיפול בשומות על ידי פקיד השומה, יש להתייחס אליו כאל סעיף דווקני, שאם לא כך, הנישום, לעולם, לא יהיה שקט ולא יוכל לכלכל צעדיו הכלכליים בתבונה.
החלטה שכזו מביאה למצב בו בכל פעם שנודע לפקיד השומה מידע חדש על הכנסות הנישום, מתחילים לספור את מניין ההתיישנות לעניין פתיחת השומות מחדש, דבר אשר אין לו מקום מבחינת "עיקרון הוודאות" ויחסי הכוחות בין הנישום לרשות.
יש לציין שבפסיקה נקבעה זה מכבר, כי למרות שהמועדים קבועים בסעיף 145 ישנה אפשרות להאריך את מועדי ההתיישנות בהסכמה בין הנישום לפקיד השומה (ר' פס"ד טוטנאוור).