ההסתמכות העוסק על עמדה קודמת של רשות המסים

♦ השאלה הנשאלת בערעור 8150/11 הינה: האם יכול העוסק להמשיך ולהסתמך על עמדה שנקטה בעניינו רשות המיסים גם לאחר שנודע לו שהרשות חזרה בה מעמדתה?

ואלה עובדות המקרה: המערערת, חברת ש.י. סימון אחזקות בע"מ (להלן: "חב' סימון"), רכשה בשנת 1998 דירות וניכתה את התשומות בגינן.

בשנת 1999 שכרה המערערת 41 דירות נוספות והשכירה בשכירות משנה את כל הדירות, סה"כ 50 דירות, לחברה אחרת שבתורה השכירה את הדירות לחברת עמיד"ר, אשר היא בתורה השכירה את הדירות לזכאים.

♦ בשנת 2000 פנה המשיב, מנהל מע"מ, למערערת והוציא לה שומת תשומות, בטענה כי עסקת השכרת  50 הדירות הינה עסקה של "השכרה למגורים", ולפיכך פטורה ממס לפי הוראות סעיף 31(1) לחוק מס ערך מוסף תשל"ו- 1975 (להלן: "החוק"), כך שלא ניתן לנכות את התשומות בשל הדירות שנרכשו לצורך עסקה זו ולפיכך נטען שניכוי התשומות היה שלא כדין.

במסגרת הליך משפטי בין הצדדים (להלן:"ההליך הראשון") הסכים המשיב לחזור בו משומת התשומות, תוך שהוא נותר בעמדתו כי מדובר בעסקה פטורה ממס.

אולם, בשנת 2004 הוציא המשיב למערערת שומת עסקאות, בשל השכרת 50 הדירות בין השנים 2000-2003, המערערת פנתה לביהמ"ש המחוזי שקיבל את ערעורה והמשיב פנה לביהמ"ש העליון (להלן: "ההליך השני") שהשאיר את פסיקת המחוזי על כנה, אולם נחלק בנוגע לנימוקי פסק הדין, כאשר כבוד השופט ריבלין פסק כי אכן מדובר בעסקה פטורה של "השכרה למגורים" ואילו החברה השוכרת ועמיד"ר הינם בגדר "צינור" בלבד, ואילו כבוד השופט גרוניס, אליו הצטרף  כבוד השופט דנציגר, חלק על קביעה זו אולם קבע שהמשיב מנוע מלטעון שאין מדובר בעסקה פטורה היות וזו הייתה עמדתו בהליך הראשון.

במהלך הדיון בהליך, בין השנים 2004-2006 שילמה המערערת את מס העסקות בגין העסקה אך הוציאה הודעות זיכוי ודוחות מתקנים למע"מ. ובין השנים 2007-2010 לא שילמה את מס העסקאות.

♦ לאחר מתן פסק הדין בהליך השני הוציא המשיב שומת עסקאות נוספת והפעם לשנים 2004-2010. המערערת ערערה לביהמ"ש המחוזי אשר דחה את ערעורה בקובעו כי מדובר בעסקת "השכרה למגורים" וכי לא עומדת עוד למערערת טענת ההסתמכות על עמדת המשיב בהליך הראשון משזה חזר בו מעמדתו במסגרת ההליך השני. לפיכך פנתה המערערת לביהמ"ש העליון בערעור שלפנינו.

ואלו נימוקי הערעור: המערערת טענה כי עמדת המשיב בהליך הראשון מפעילה מנגנון של השתק עילה / השתק פלוגתא המונעת ממנו לחזור בו מעמדתו וכי פסיקת בית המשפט בהליך השני לגבי השנים 2000-2003 הרי היא "מעשה בי-דין" המונע מן המשיב לחזור ולהוציא שומה לשנים 2004-2010. לעניין מהות העסקה טענה המערערת, כי הקביעה שמדובר בעסקת "השכרה למגורים" לא נסתרה בהליך השני שכן כבוד השופט דנציגר הצטרף לדעתו של כבוד השופט גרוניס רק לעניין זה שהמשיב מנוע מלטעון בניגוד לעמדתו בהליך הראשון. לעומת זאת, המשיב טען כי המערערת הוציאה חשבוניות בשל ההשכרה ובכך למעשה גבתה מס עסקאות שנוכה על ידי החברה השוכרת כתשומות, ואף ניכתה את מס התשומות מרכישת 9 הדירות, כך שהמערערת עצמה מושתקת מלטעון שהעסקה פטורה ממס. כמו כן, יש לראות בהליך השני כפסק דין בו נפסק בדעת רוב כדעתו של כבוד השופט גרוניס, לפיה מהות העסקה אינה "השכרה למגורים" אלא השכרה לעסק לכל דבר.

ביהמ"ש העליון בפני כב' השו' מלצר, עמית וברק ארז:

  ♦  ביהמ"ש העליון קבע, כי מפרשנות פסק הדין בו נאמר כי "נימוקי הדחייה ניתנים בדעת רוב כאמור בפסק דינו של השופט א. גרוניס", נראה כי השופט דנציגר הצטרף למלוא עמדתו של השופט גרוניס. לפיכך, לעניין המהות כבר הוכרע בהליך השני שזה לא "השכרה למגורים".

לעניין טענת ההסתמכות, קבע ביהמ"ש, כי לאחר ששינה  המשיב את עמדתו במסגרת ההליך השני, לא תוכל עוד המערערת להסתמך על עמדתו בהליך הראשון, ולאחר שנקבע במסגרת ההליך השני שהעסקה פטורה ממס לעניין השנים 2000-2003, יש בכך כדי לאזן בין אינטרס ההסתמכות לעיקרון הטלת מס אמת.

♦ לפיכך, דחה בית המשפט את ערעור המערערת וחייב אותה במס עסקאות לשנים 2004-2010.

♦ השאלה הנשאלת בערעור 8251/11 הינה: לעניין 35 דירות, אותם חב' סימון שוכרת מבעליהן ומשכירה לדיירים, כאשר אין מחלוקת שההשכרה לדיירים הינה "השכרה למגורים" הפטורה ממס, ונחלקו הצדדים האם ההשכרה לחב' סימון חייבת במס למרות שחב' סימון היא רק חוליה מתווכת בין הבעלים לדיירים.

מנהל מע"מ סמך יתדותיו על ע"א 7973/11 ר.א. שליט פיתוח בניה ויזום פרויקטים בע"מ נ' מנהל מע"מ (לא פורסם, 16.6.13), שם נקבע ש"השכרה למגורים", פירושה דווקא עסקה בה השוכר מתקשר לשם מגורים בדירה ולא לשם עסק. חב' סימון ניסתה לאבחן את עניינה מעניין שליט בכך שבעניינה מדובר בחוליה מתווכת אחת בלבד, שאינה יותר מ"צינור" בין הבעלים לדיירים. ביהמ"ש המחוזי קיבל את עמדת חב' סימון.

♦ ביהמ"ש העליון, קבע כי אכן בעניין שליט נקבע שבמקום בו מדובר בחברה שהיא "צינור" בלבד בין הבעלים לדיירים יכול הפטור להתקיים, אך בענייננו זו חברה ששוכרת את הדירות ומשכירה אותן בשכירות משנה ואין בין הדיירים לבעלים כלום, לפיכך, קובע ביהמ"ש כי אין מדובר ב"צינור" בלבד, אלא בעסקה החייבת במס. לפיכך התקבל ערעור המדינה בענין זה.

תוצאה: 

♦ ערעור חברת ש.י. סימון אחזקות בע"מ נדחה, ערעור מנהל מע"מ התקבל.

ניתן ביום: 11.2.2015

ב"כ המערערת: עו"ד יוסי שקד

ב"כ המדינה: עו"ד יורם הירשברג פרק' המדינה