המועד הרלוונטי להוצאת שומת תשומות בביטול עסקה?

♦ רקע עובדתי, בשנת 1993  רכש מר יצחק עמר 70 דונם בפרדס חנה מאת חוכרת המקרקעין מכח חוזה חכירה עם מנהל מקרקעי ישראל. על פי חוזה החכירה, אסור היה לחוכר להשתמש במתחם ללא הסכמת המחכיר. בעקבות חוזים עליהם חתם החוכר בין היתר עם המערערת ועם גורמים שונים בוצעו דיספוזיציות במקרקעין בניגוד להסכם. במהלך שנת 99' שלח מנהל מקרקעי ישראל למר יצחק עמר הודעת ביטול בטענה, כי הפר את חוזה החכירה, בערעורים על הודעה זו קבע ביהמ"ש העליון, כי חוזה החכירה בוטל כדין וכי המקרקעין אינם מוחכרים לאיש.

♦ ביום 30.7.00 קיבלה המערערת חשבונית מס על מלוא סכום התמורה כאשר המע"מ הנקוב הוא בסך 221,697 ₪. המערערת ניכתה את מלוא מס התשומות בתקופת הדיווח של יולי 2000 ומר יצחק עמר העביר את מלוא מס העסקאות הנובע מהעסקה בתקופת הדיווח האמורה.לאחר רכישת הזכויות התברר למערערת, כי ביום 16.7.00 נשלח לעמר מכתב מהמנהל בו נאמר, כי המנהל מבטל את חוזה החכירה.

♦ במסגרת ביקורת שערך המשיב ביום 15.3.06 חויבה המערערת במס התשומות האמור. על השומה הוגשה השגה אשר נדחתה על ידי המשיב. ומכאן ערעור זה.

♦ טענתה העיקרית של המערערת היא, כי המשיב חרג מסמכותו כאשר הוציא את השומה שכן מדובר בעסקה אשר בוצעה ובוטלה עוד ביולי 2000. זאת מכח הוראות סעיף 77 (ב) הקובע, כי שומה תהיה בתוך חמש שנים לאחר הגשת הדוח, ולפיכך  פקעה זכותו של המשיב לחייב את המערערת בשומה בשנת 2006. המשיב הסתמך בנימוקי השומה על החלטת ביהמ"ש העליון אשר יצרה למעשה את ביטול העסקה, אולם הסתמכות זו שגויה ודינה להדחות על הסף. שכן לדעת המערערת העסקה בוטלה ביום בו באה לעולם וזאת בגין ההטעיה אשר יצרה למעשה עסקה שבטלה מעיקרה. על כן שגה המשיב כאשר נתפס לתאריך החלטת ביהמ"ש העליון כמועד ביטול העסקה. יתרה מזאת, לטענת המערערת החלטת בית המשפט העליון עסקה בביטול שבין המנהל לבין עמר, ואין לה דבר בעניין ביטול העסקה שבין עמר לבין המערערת. והשאלה האם עסקה בטלה אם לאו מוכרעת על ידי הדינים הכלליים המתייחסים לחוזים או למכר.
♦ תשובת המשיב באשר לטענת ההתיישנות נאמר, כי פסק הדין אשר קבע כי העסקה בין הצדדים בטלה וכי על מר יצחק עמר להשיב ולפצות את המערערת ניתן ביום 4.10.06. עד לקיומו של פסק דין חלוט לא היה ברור מה דינה של העסקה והאם דינה להתבטל. לכן מנועה המערערת מלהעלות טענה התיישנות בשלב הערעור. המשיב היפנה להוראות סעיף 49 לחוק מע"מ, אשר דן בעסקה שלא יצאה לפועל או בוטלה והתקנות אשר מחייבות את עמר בהוצאת הודעת זיכוי כתוצאה מביטול עסקת המכר. ולפיכך חלה על המערערת הוראת סעיף 43 לחוק המע"מ הדנה בהפחתת מס התשומות בגין ביטול עסקה או שינוי בתנאיה.

ביהמ"ש  המחוזי כבוד השופטת דניה קרת :

♦ באשר לטענת המערערת בדבר התיישנות לאור ההלכה כי ביטול הסכם בגין פגם בכריתה פועל למפרע. ביהמ"ש קבע כי אכן כפי שטענה המערערת שאלת ביטולה של עסקה בדיני מיסים נדונה על פי הדין הכללי. על קביעה זו חזרו בפסיקה מספר פעמים, ומקביעות אלה עולה באופן ברור כי ביטול הסכם מחמת הטעיה, קרי פגם ברצון, פועל אכן למפרע. אולם, בקביעה זו כשלעצמה אין כדי להוות בסיס לקביעה כי זכות המשיב להוציא שומה בגין אי מילוי הוראת סעיף 43 לחוק מע"מ התיישנה בעניינינו.

♦ באשר לסעיף 43 לחוק מע"מ ומועד הביטול. המונח הרלוונטי למקרה לדעת ביהמ"ש הוא המונח "בוטלה עיסקה". בעניין זה הפנה ביהמ"ש לפסק דינו של כב' הנשיא שמגר באסא פלדות, שם התייחס ביהמ"ש לביטול הסכם במקרה של הפרת חוזה. ונקבע כי הצד המפר איננו יכול לבטל באופן חד צדדי את החוזה. משהופר החוזה קמה לצד הנפגע אפשרות לבטל את החוזה או להמשיך לראות אותו כתקף והלכה זו חלה גם בתחום דיני המס. בהמשך קבע ביהמ"ש, וקביעה זו היא הקביעה הרלוונטית לעניינינו, "כי הוראות הביצוע בנוגע להתאמת התיעוד החשבונאי למציאות הכלכלית והעסקית אינן יכולות להחליף את הוראות הדין המהותי ולבוא במקומן; פועלן של הוראות אלה הוא רק לאחר שמגיעים למסקנה כי בפנינו עסקה שבוטלה או שנתבטלה. עקרונות אלה ניתן יהיה ליישם גם בנסיבות עתידיות".
♦ על כן לדעת ביהמ"ש, המועד הקובע הוא שנת 2006  כאשר קיבל ביהמ"ש המחוזי את טענת המערערת וקבע כי קמה לה זכות לבטל את ההסכם בגין הטעיה. לפיכך כל תוצאה אחרת איננה סבירה כאשר שאלת ביטולה של העסקה מצויה בהתדיינות משפטית. לפיכך העסקה בין המערערת למר יצחק עמר בוטלה, במשמעות סעיף 43 לחוק מע"מ, במועד בו נקבע ע"י ביהמ"ש המחוזי את זכות הביטול. על כן חלה על המערערת החובה לדווח ולהשיב את מס התשומות אשר נוכה על ידה.

התוצאה:

♦ הערעור נדחה

ניתן ביום: 14.2.2011
ב"כ המערערת: עוה"ד תמיר סולומון
ב"כ המשיב: עוה"ד יפעת גול פרק' ת"א (אזרחי)