התיישנות וחוק התיאומים

♦ המערערת, חברת גזית החזקות בע"מ, הוקמה בשנת 1993. ביום 14.12.93 רכשה המערערת יחד עם חברה נוספת, מניות בחברה בורסאית. עלות רכישת המניות היתה 7,921,691 ₪. שווי המניות אותן רכשה המערערת עלה והגיע ביום 31.12.93 לסך של 27,261,304 ₪. בשנת 93' לא יישמה המערערת את הוראות חוק התיאומים על הכנסותיה ולכן גם לא מוסתה על עליית הערך. שווי אחזקות המערערת ליום 31.12.94, לאחר מימוש חלקי, היה 2,281,598 ₪. בסוף שנת 95' הגישה המערערת את דוחותיה לשנת המס 94'. בד בבד עם הגשת הדו"ח, הודיעה המערערת באמצעות מכתב כי היא בוחרת להחיל על עצמה את הוראות חוק התיאומים בשנת המס 94' ובאותה נשימה, הודיעה כי בדעתה שלא להחיל על עצמה את הוראות חוק התיאומים בשנת 95'.

♦ כתוצאה מאי יישום הוראות חוק התיאומים בשנת 93' ויישומן בשנת 94', נוצר למערערת רווח חשבונאי פטור ממס בסך של כ–3.8 מיליון ₪, אך לצרכי מס נוצר לה הפסד מני"ע לפי סעיף 6(ז) לחוק התיאומים בגובה 22,434,449 ₪, זאת כתוצאה מהוראות סעיף 6(ח) לחוק התיאומים הקובעות "מכירה רעיונית" בעת ה"יציאה" מחוק התיאומים. בדו"חות על הכנסות המערערת בכל אחת מהשנים 95' עד 98' הוצג הפרש ריאלי מני"ע לקיזוז, בגובה סכום ההפסד האמור. זאת, למרות שהמערערת לא יישמה את הוראות החוק בשנים אילו.        

♦ בשנת 99', כתוצאה מכניסתו לתוקף של תיקון 11 לחוק התיאומים, הוחל מחדש החוק לגבי המערערת, שלא מתוך בחירה. כך נוצרו לה רווחים ריאליים מניירות ערך, כנגדם ביקשה לקזז את ההפסד שנוצר לה כאמור, אותו הפרש ריאלי. המשיב לא התיר לה לעשות כן, והמערערת, במסגרת בקשה מקדמית זו, טוענת כי בשל התיישנות שומת שנת 94', מנוע המשיב מלטעון כנגד אותו הפסד. המשיב מבהיר, כי אינו חולק על קיומו של אותו "הפסד תיאורטי", ומדגיש, כי אינו מעלה טענות כנגד עצם ההפסד, אלא שפעולת העברת ההפסד לשנים הבאות ושאלת היכולת לעשות בו שימוש, תיבחן בכל שנת מס אליה הוא מועבר או שבה מתבקש הקיזוז. הסיבה שבעטיה מסרב המשיב להתיר למערערת לקזז את אותו הפסד תיאורטי, היא כי משעה שבחרה המערערת בשנות המס 1995 ואילך שלא להחיל עליה את הוראות חוק התיאומים, אין היא יכולה להעביר את ההפסד לתקופה שבה הוחל עליה חוק התיאומים. אין המדובר בשאלת התיישנות שומת 1994 הואיל ופעולת העברת ההפסד כמו גם קיזוזו בשנים הבאות, מתרחשת בשנה אליה מועבר ההפסד או בשנה בה מתבקש הקיזוז, לפי העניין. בשנה זו יודע המשיב לאשורו את שעושה הנישום. המשיב אינו מאשר או דוחה הודעות נישומים בדבר כוונותיהם לעתיד לבוא. היכולת החוקית של הנישום להעביר את ההפסד, תיבחן, אליבא המשיב, במועד הגשת הדו"ח לשנת המס העוקבת לשנת המס שבה נוצר ההפסד.     

 
 ביהמ"ש המחוזי בת"א – כב' השופט מ' אלטוביה:

 

♦ המשיב אינו חולק על עמדת המערערת באשר לאימוץ הלכת אביהו (עמ"ה 49/93 שחר אביהו נ' פ"ש תא-1), כי הפסד שנקבע בשנה מסויימת בשומה סופית לא ניתן לשנותו בשנים שלאחר מכן, אליהן הוא מועבר, על מנת להתגבר על טענת התיישנות. המשיב מבקש לבחון את יכולת השימוש בהפסד זה, בין משום שלא ניתן הוא להעברה לשנה שבה מתבקש לקזזו ובין משום טיבו של ההפסד מול טיבה של ההכנסה שכנגדה מתבקש הקיזוז או בשל התוצאה הפיסקאלית הבלתי אפשרית, כעמדת המשיב, שקיזוז זה מוביל אליה. 

 ♦במקרה שבפניי בערעור זה טוען המשיב, כי משום שהמערערת לא בחרה שלא יחול לגביה חוק התיאומים בשנים 95' עד 98', לא הייתה המערערת יכולה להעביר את ההפסד, כיוון שזה מועבר משנה לשנה רק בהינתן כי חוק התיאומים חל בשנים אילו על הנישום. כל כוחו ותוקפו של ההפסד נובע מתחולת חוק התיאומים, משעה שהחוק לא חל, ההפסד לא ניתן להעברה. בין אם עמדה זו בדין היא ובין אם לאו, הרי ששאלה זו תתברר במהלך הערעור לגופו.      

♦ שאלת העברת ההפסד מתבצעת לגישת המערערת בשנה בה נוצר, על כן השנה שממנה יש למנות את היכולת להעביר את ההפסד, הינה השנה שבה הוא נוצר. אף בעניין זה מקובלת עלי עמדת המשיב, כי שעה שאין המשיב חולק על עצם קיומו של ההפסד, בחינת היכולת להעביר את ההפסד יכולה להיעשות רק בשנה אליה הוא מועבר, ברגיל בשנה שלאחר היווצרותו. כך גם היכולת עשות שימוש באותו הפסד שאין מחלוקת לגבי עצם קיומו, היא בשנה שבה מתבקש קיזוז ההפסד. מה שכן נטען ובדין הוא, כי שנת 1995 היא השנה אשר לגביה הופעל שיקול הדעת של המשיב שלא להתיר את העברת ההפסד לראשונה וזו שנה שבערעור ואינה שנה "סגורה".
♦ לאור האמור לעיל, לא ניתן להיעתר לבקשת המערערת לקבלת הערעור על הסף בשל התיישנות שומת שנת 1994 בה נקבע ההפסד. המשיב אינו חולק על התיישנות אותה שומה, אלא מפעיל את שיקול דעתו לגבי שנת 1995, ולא מתיר את העברת ההפסד לראשונה.         

♦הבקשה המקדמית נדחתה.