התיישנות שומות בשל איחור במועדים

♦ סופיות השומה הינה עקרון חשוב ומהותי בדיני המס ולכן, נפסקו מספר פסקי דין בעניין סמכויות פקיד השומה לשום את הנישום במועד הקבוע בחקיקה. - הרלבנטי לענייננו הינו רע"א 429/12 יגאל דור און נ' מס הכנסה פקיד שומה ואח' (להלן: עניין יגאל דור און). 

♦ לפקיד השומה הסמכות לשום נישום בשלב א' קצובה בזמנים ברורים סעיף 145 לפקודה קובע כי, פקיד השומה ישום ויערוך את השומה עד 3 שנים מתום שנת המס שבה הוגש הדוח. נשאלת השאלה מה צריך פקיד השומה לסיים עד המועד הקבוע בחוק? להחליט? לשדר למחשב? להודיע לנישום? ואיך להודיע? אילו פעולות של פקיד השומה ייחשבו כפעולות העוצרות את מרוץ הזמנים ומונעות אישור אוטומטי של השומה העצמית או של ההשגה?

♦ הלכת ביר משנת 1978 קבעה כי מרוץ הזמנים מסתיים כאשר פקיד השומה השתמש בשיקול דעתו ולשום אחרת את השומה העצמית ופקיד השומה ערך את השומה לפי מיטב שפיטתו, בהלכה זו אין חובה על פקיד השומה להודיע לנישום על החלטתו במסדרת זמני ההתיישנות ופקיד השומה רשאי להודיע לנישום גם אחרי תקופת ההתיישנות הקבועה בחוק. בית המשפט היה ער לכך שתוצאה זו קשה לנישום, שעשוי להיוותר בחוסר ודאות לגבי שנת מס מסוימת שנים רבות לאחר הגשת הדו"ח, אך מצא כי זו התוצאה המתחייבת מלשון החוק והעדיף גבית מס אמת על פני וודאות השומה. הלכת ביר עמדה על מכונה, ואף יושמה על סמכויות פקיד השומה לפי חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975, בע"א 443/89 מנהל מס ערך מוסף אשדוד נ' עיני (בטוקאדה), פ"ד מד(1) 541 (1990). לאחר הלכת ביר נפסק פסק הדין המנחה כיום, בעניין משה סמי ואיקפוד פקיד שומה ירושלים, שם נקבע כי הפרשנות המילולית של הלכת ביר אינה תואמת את כללי הפרשנות הנהוגים כיום. בית המשפט קבע לפי התכלית וקבע שיש לצמצם את אי הוודאות עד למועד בו הנישום קיבלת בפועל את ההודעה להבדיל מהמועד בו פקיד השומה סיים את עבודתו.

♦ לעניין תחולת הלכת סמי נקבע כי הרטרוספקטיביות של הלכת סמי נדונה בדיון נוסף בדנ"א 3993/07 פקיד שומה ירושלים 3 נ' איקאפוד בע"מ תחול רק על הליכים ושומות שהוצאו על ידי מס הכנסה מיום 23.05.2004 ואילך המועד בו התקבל הערעור בהלכת סמי במחוזי.

♦ תאור העובדות: המערערת הגישה דוחות לשנת המס 2000 ביום 6.12.2001 מועד ההתיישנות השומות הינו 31.12.2004, המשיב קבע שומות בשלב א' לפי מיטב שפיטתו ביום 30.12.2004, המייצג של המערערת ראה באותו יום את השומות במחשבי שע"מ, והשומות הגיעו בדואר ביום 26.01.2005. 

♦ המערערת טענה כי, יש לבטל את השומות מאחר והן הגיעו לידי המערערת לאחר המועד הקבוע בחוק ולכן עליהן להתיישן ועל פקיד השומה לקבל אותן בשומה העצמית. עוד טענה המערערת, כי מרוץ המועדים מסתיים אך ורק כאשר פקיד השומה מודיע לנישום ולא במועד אחר זאת לאור פסק הדין בעניין דור און. בנוסף, המערערת טענה, כי תכליתה של ההלכה צמצום חוסר הוודאות של הנישום על ידי יצירת כלל ברור וודאי בכל הנוגע להתיישנות. עוד טוענת המערערת כי שידור שומה למערכת השע"מ אינו יכול להיחשב כ"שומה" לעניין סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה, כיוון ששומה – כצו הנוטל מקניינו של אדם – חייבת לכלול את דרך עריכת השומה, נימוקיה, זהות עורכה וכיוצא באלה. היות שפרטים אלו אינם כלולים בשומה המשודרת למערכת, לא מדובר בשומה כנדרש בפקודה.  

♦ המשיב טען כי, המערערת לא העלתה את הטענה בשלב ההשגה על השומה, כלומר בשלב ב'. לשיטתו, היה על המערערת להעלות את הטענה בהקדם האפשרי ולא לשמור אותה לשלב ערעור המס בפני בית המשפט המחוזי, ומשלא עשתה זאת דין טענתה להידחות מבלי להיבחן לגופה. לטענת המשיב, מסגרת הזמנים הקבועה בסעיף 145(א)(2) לפקודה מהווה ביטוי לתכליתו של הסעיף, והיא להגביל את חוסר הוודאות של הנישום. היות שבעניינה של המערערת, בית המשפט המחוזי קבע כממצא עובדתי כי המייצג נכנס למערכת השע"מ ומצא שם את השומה ששודרה בטרם חלף המועד הקובע, הרי שאין עוד אי ודאות מצד הנישום בדבר משלוח השומה ואין עילה לביטול השומה, אף אם השומה עצמה נשלחה באיחור. לשיטת המשיב, עניין דור און עסק במקרים בהם ידיעת הנישומים הייתה משוערת, ולא בידיעה ודאית כפי שנקבע כממצא עובדתי בפסק דינו של בית המשפט המחוזי בעניינה של המערערת. 

ביהמ"ש העליון, כב' הש' ס' ג'ובראן: 

♦ יש לדחות את הטענת המשיב בדבר העלאת הטיעון של ההתיישנות בשלב מאוחר וקבע כי, בסמכותו של בית המשפט המחוזי לאפשר לנישום להעלות טענות חדשות בשלב הערעור. ביהמ"ש קבע, בהתאם לפסק דין יגאל דור און

בית המשפט המחוזי דחה את הערעור מבחינה מהותית ולא דן בהרחבה בסוגית ההתיישנות.

♦ המועדים הקבועים בסעיפי ההתיישנות בפקודה מעניקים לפקיד השומה מרווח זמן משמעותי לקבל את החלטותיו בדבר דו"חות שומה עצמית והשגות של נישומים. אי עמידתו של פקיד השומה במועדים אלו היא היוצרת מחלוקות עובדתיות ומשפטיות אשר ניתן היה להימנע מהן בנקל, ואשר עניינן בזוטות כגון המחלוקת במקרה שלפנינו בדבר משמעות כניסת המייצג למערכת. ביהמ"ש העליון אף ציין, כי :"ייטיב המשיב לעשות אם ישקיע את מרצו בהתייעלות שיטות עבודתו, כך שיישלחו השומות במועד ולא תפסיד הקופה הציבורית הכנסות, וכך שדיונים בסוגיות הנוגעות להתיישנות סמכותו לא יגיעו עוד אל פתחיהם של בתי המשפט".

תוצאה:

♦ הערר נתקבל. כנגד המדינה נפסקו 50,000 ש"ח הוצאות.

ניתן ביום 13.10.2015

ב"כ המערערת: עו"ד רון דרור; עו"ד אופיר מנצ'ל

ב"כ המשיב: עו"ד יורם הירשברג, פרקל' המדינה