התיישנות שומות – לפי הפקודה ולא לפי חוקי העידוד

♦ המערערת קיבלה הטבות מס לפי חוק עידוד השקעות הון, לימים בוטל לה כתב האישור מכיוון שלא עמדה בתנאים ומשכך הוצאה לה שומת מס בגין השנים בהם ניתנו ההטבות.
השאלה הנשאלת היא הליך השבת הכספים. האם בדרך של הוצאת שומה? עיקר המחלוקת בין הצדדים נוגע לשאלת ההתיישנות בהוצאת השומה שעה שההטבות ניתנו בשנים 1994-1996; כתב האישור בוטל בשנת 2002; והשומה הוצאה בשנת 2006 כשומה לשנת המס 2002.
♦ לטענת המערערת, משמדובר בהטבות מס שניתנו בשנות המס 1994-1996 הרי שבשנת 2002, בה בוטל האישור ניתן היה לכל היותר להוציא שומה לשנת 1996, גם זאת באמצעות הפעלת סמכותו של המשיב לפי סעיף 147(א)(1) לפקודה. משלא הפעיל המשיב סמכותו בשנת 2002, הרי שמדובר בשנים סגורות וכללי ההתיישנות הקבועים בפקודה, אשר צריכים לחול גם במקרה זה משמדובר בהטבות בתחום המס, צריכים לחול.
♦ הטענה העקרונית שמעלה המערערת היא כי בכל מקרה, כשהדבר אינו תלוי באורך תקופת כתב האישור, ניתן לגבות בחזרה הטבות מס שניתנו רק בגבולות תקופת ההתיישנות הקבועה בפקודה, זאת מאחר שההטבות ניתנות בתחום המסים הנשלט על-ידי הוראות הפקודה.
♦ בתגובה טען המשיב, כי אין מדובר בשומת מס הכנסה עליה חלות הוראות הפקודה, כי אם בחיוב להשבת סכום הטבות המס שניתנו למערערת, כשיש לראות בסעיף 75 לחוק העידוד כהוראת גבייה. הוראות חוק העידוד המחייבות החזר הטבות לאחר שבוטל כתב אישור אינן תוחמות בזמן את תקופת הדרישה להחזר והן ממילא מניחות תקופה ארוכה של בדיקת עמידה בתנאי כתב האישור, ובמקרה זה 10 שנים. לחילופין טען המשיב, כי יש להחיל על המקרה את הוראות חוק ההתיישנות. לאור כך טען המשיב, כי לא חלפה תקופה ההתיישנות.
 
ביהמ"ש המחוזי חיפה – כב' הש' ש. וסרקרוג:

♦ למעשה, אין מחלוקת, כי יש סמכות למדינה לתבוע החזר ההטבות שניתנו. המחלוקת היא אם יש לראות בהחזר הנתבע חוב מס או חוב אזרחי. לעניין זה, יש להבחין בין הטבות על פי חוק העידוד שהן "מענק" לבין הטבות שהן בגדר של "הטבות מס". הגם שמדובר במקרה דנן בהליך של גביית הטבות שניתנו ונשללו - הכל עפ"י הוראותיו של חוק העידוד, הרי שבשונה ממסלול המענקים - הוא נושא ההשבה בפס"ד גולד - מדובר בהטבות שניתנו בתחום המס ומשמדובר בתוצאת מס, הדרך הדיונית הראויה היא במסגרת שומת מס על כל המשתמע ממנה. גבייתן של ההטבות שנשללו, משאינן בסכום קבוע וידוע, דורשת שומה, קרי הערכה וקביעת שווי, וזאת כדי לעמוד על היקף ההטבה שניתן בכל שנת מס.
♦ גישת הפסיקה היא, כי מקום בו מדובר בתביעת סכומים שזיקתם לתחום המס, יתברר הנושא בהליכים המיוחדים לדיני המס. כאשר ההטבות נוגעות לחיקוק אחר, שבו הוטלה חובה לשלם - במקרה דנן - הטבות מס - הרי שלעניין המועד להשבת ההטבות שניתנו, יחול החוק הספציפי.
♦ מן הנימוקים שפורטו לעיל, משביטלה המינהלה את כתב האישור, וביטלה באופן מלא את ההטבות, מאחר שמדובר היה בהטבות מס, הרי שגם על פי פרשנותו של סעיף 75א של חוק העידוד, כדי שתקום חובה להשיב את הכספים, לפחות מבחינת מועד ההשבה - צריך היה המשיב להוציא שומה ולמערערת עמדה זכות ההשגה, ובתקופת ההשגה, ככול שהיא נגעה לכלל הסכומים שהשבתם נדרשה, מנוע היה המשיב, אף מלנקוט בהליכי גבייה.
♦ לאור האמור לעיל, פסק ביהמ"ש, כי הדרך הראויה לדון בהשגות המערערת לדרישת המשיב להשבת הטבות המס שניתנו ונשללו, הגם שמקורן בחוק העידוד, וככל שמדובר בכימות סכומי חוב המס (בהבחנה מעצם הזכות להטבה, כאשר ישנה החלטה עניינית לגופה של המינהלת לפי חוק העידוד), היא בדרך של הוצאת שומה מתאימה, לרבות הליכי השגה וערעור הנגזרים ממנה, הכל בהתאם להליכים הקבועים בפקודת מס הכנסה.
♦ אין חולק, כי לעניין הליכי שומה, קיימות הוראות ספציפיות בנוגע לתקופת ההתיישנות. יחד עם זאת, את ההוראות שבפקודת מס הכנסה הן לעניין תקופת ההתיישנות והן לעניין הגבלות זמן להחזר מס ביתר, יש לקרוא יחד עם הוראות חוק ההתיישנות, ככל שיש באלה להוסיף על ההוראות הספציפיות של הפקודה.
♦ כך למשל יכול סעיף 8 לחוק ההתיישנות להאריך את תקופת ההתיישנות שנקבעה בפקודת מס הכנסה, אם אכן הוכח ש"נעלמו מן התובע עובדות המהוות את עילת התובענה", ובמקרה כזה, תחילת תקופת ההתיישנות, נדחית.
♦ לעניין המועד להוצאת שומה, פנה ביהמ"ש לסעיף 145(א)(2) לפקודה, הוראה זו קובעת שפקיד השומה רשאי בתוך 3 שנים מתום שנת המס שבה נמסר לו הדו"ח ובאישור המנהל תוך 4 שנים מתום שנת המס כאמור, להוציא שומה, על פי אחת האפשרויות המפורטות שם.
♦ בענייננו כאמור, החלטת המינהלה על ביטול ההטבות, הוא המועד הקובע לתחילת מניין התקופה הרלוונטית להוצאת השומה. החלת סעיף 145 בענייננו, מורה שהשומה שהוציא המשיב, הוצאה בתוך תקופת ההתיישנות, ולכן הוצאה במועד.
תוצאה:
♦ הערעור התקבל בחלקו.
ניתן ביום 7.6.10
ב"כ המערערת: עו"ד נ.גרטופסקי,עו"ד ג.לגזיאל-שבבו
ב"כ המשיב: עו"ד ר. ליפשיץ, פרק' מחוז חיפה