זכאות להחזר מס שנוכה במקור

♦ במהלך חודש ספטמבר 1984 שילמה המערערת לבעלי מניותיה סך השווה ל-10,000,000 דולר ארה"ב כדיבידנד. מן הדיבידנד נוכה מס במקור. מאוחר יותר, נקבע כי הדיבידנד חולק לבעלי המניות שלא כדין, ועל בעלי המניות להשיבו לחברה. האם זכאית החברה שמרווחיה שולם הדיבידנד לקבל החזר של סכום המס שאותו ניכתה במקור בגין הדיבידנד?
במסגרת התביעה שהוגשה לבית המשפט קמא, טען המפרק כי  לאחר שנקבע כי הדיבידנד ששולם לבעלי המניות לא דיבידנד הוא, לא היה מקום לשלם למשיב מס בגינו והמערערת זכאית להשבת סכום המס ששילמה, לרבות ריבית והפרשי הצמדה, הן מכוח דיני עשיית עושר ולא במשפט והן מכוח הסכם הפשרה, שקיבל תוקף של פסק דין.
♦ מנגד, טען המשיב כי אין יריבות בינו לבין המערערת, הואיל ורק בעלי המניות זכאים לתבוע את ההשבה, בעוד שהמערערת, שניכתה את המס במקור, אינה זכאית לכך. לחילופין, טען המשיב כי ההליך בו נקט המפרק אינו ההליך המתאים לבירור התביעה, כאשר ההליך המתאים לכך נקבע בסעיף 160 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן – הפקודה). בנוסף, טען המשיב כי התביעה התיישנה, הן בהתאם להוראות ההתיישנות הספציפיות לדיני המס והן בהתאם להוראות ההתיישנות הכלליות.
♦ בית המשפט קמא קבע כי מס ששולם בטעות עודנו מס, ולפיכך הכספים שאותם שילמה המערערת למשיב, הגם שלא אמורה הייתה לשלמם, הינם בבחינת מס ששולם ביתר. עם זאת, קבע בית המשפט קמא, בהתאם לחוק עשיית עושר ולא במשפט, התשל"ט – 1979 (להלן – חוק עשיית עושר), ההסדר הקבוע בסעיף 160 לפקודה מהווה דיני עשיית עושר ולא במשפט ספציפיים לצורך הפקודה, ואין מקום לפנות להוראותיו הכלליות של חוק עשיית עושר.
♦ בנוסף, קבע בית המשפט קמא כי הגם שמקבלי התשלום הם בעלי המניות והמערערת שימשה כ"אמצעי גבייה" להעברת המס מבעלי מניותיה למשיב, באמצעות ניכוי המס במקור, הרי שסעיף 160 לפקודה, החל על "כל אדם ששילם מס", אינו מבחין בין הנישום לבין המנכה במקור, ולפיכך חל גם על המערערת. עוד קבע בית המשפט קמא כי זכותו של המנכה במקור להשבת מס ששולם על ידו ביתר כפופה להחזרת הסכומים שקיבלו בעלי המניות כדיבידנד.
♦ עוד נקבע, כי לאור העובדה שסעיף 160 הנ"ל חל הן על נישום והן על מנכה במקור, היה על המערערת לפעול בהליכים על פיו בתוך 6 שנים, ומשלא עשתה כן – דין תביעתה להידחות. בנוסף, נקבע כי במקרה דנן לא חל סעיף 8 לחוק ההתיישנות, התשי"ח – 1958 (להלן – חוק ההתיישנות) העוסק בגילוי מאוחר של העובדות המהוות את עילת התביעה, הואיל ולשיטתו של בית המשפט קמא, המפרק ידע כי הדיבידנד שולם שלא מתוך הרווחים ביום 12.11.87, המועד בו כתב מכתב אל נציבות מס הכנסה והעלה טענה זו. לפיכך, הואיל והבקשה למתן הוראות הוגשה ביום 12.10.94, התביעה התיישנה גם לפי סעיף 8 לחוק ההתיישנות.
 
בית המשפט העליון כב' הש' א.פרוקצ'יה, כב' הש' י.דנציגר, כב' הש' ע.פוגלמן:
 
♦ ביהמ"ש הקדים את המאוחר ואמר, כי החלטתו מבוססת על המסקנה לפיה סעיף 160 לפקודה אינו חל על המערערת ומשכך, נשמט הבסיס שעליו נשען חלק ניכר ממסקנותיו של בית המשפט קמא.
♦ כאמור, טוענת המערערת, כי סעיף 160 לפקודה עוסק בזכותו של נישום להחזר מס ששולם על ידו ביתר או בטעות, בין בדרך של ניכוי ובין בדרך אחרת, ואולם סעיף זה אינו מסדיר את זכותו של צד שלישי שאינו הנישום, לתבוע מפקיד השומה כספים השייכים לו, שהגיעו לידי פקיד השומה ללא ביסוס שבדין. למרות סיווגו של התשלום בגין הדיבידנד כמס ששולם בטעות, סבורני כי צודקת המערערת בטענתה זו. נראה כי לשונו של סעיף 160, ותכליתו מלמדים כי יש להחיל את סעיף 160 לפקודה על נישומים בלבד, ולא על מי שניכה עבורם מס במקור.
♦ בנוסף, אין מקום לקבל את טענותיו של המשיב בדבר העדר יריבות בינו לבין המערערת הנובעת, לשיטתו, מן העובדה כי רק בעלי המניות רשאים לתבוע את המס אשר שולם ביתר. תוצאה זו אינה מתקבלת על הדעת, הואיל ולא יתכן כי ניכוי מס במקור ביתר יותיר את הגוף אשר ניכה את המס במקור, ובעניינינו – את המערערת, מול שוקת שבורה, כשהוא נתון לחסדיהם של בעלי המניות אשר בכוחם להחליט האם ברצונם לתבוע את המס ששולם ביתר, אם לאו. לפיכך, דינה של טענה זו להידחות.
 סבורני כי אין מקום לחייב את המערערת בניכוי מס במקור בהתאם לסעיף 170 לפקודה. בנוסף, הגם שאין מחלוקת כי בשעתו נוכה המס בגין הדיבידנד במקור והועבר למשיב על בסיס ההנחה כי הדיבידנד שולם כדין, הרי משעה שנקבע בפסק דין חלוט כי הדיבידנד שולם שלא מתוך רווחי החברה וכי יש להשיבו לחברה, בטל אירוע המס שבגינו נוכה המס במקור והשבת הסכום שנוכה במקור והועבר למשיב מתחייבת מהוראתו של סעיף 1 לחוק עשיית עושר.
משעה שנדחו טענותיו של המשיב כנגד זכאותה של המערערת להשבת הסכום שנוכה במקור, הרי שאין מנוס מלקבוע, כי על המשיב להשיב למערערת סכומים אלו, בכפוף לאי-התיישנותה של עילת התביעה.
 
התוצאה:
♦ הערעור התקבל.
 
ניתן ביום 11.6.08
ב"כ המערערת: עו"ד א.סופר.
ב"כ המשיב: עו"ד י. ליבליין.