זכות במקרקעין - מחוברים במנותק מהקרקע

♦ דגון בתי ממגורות לישראל בע"מ (להלן: דגון), חכרה לדורות, בהסכמים שנכרתו בינה לבין ממשלת ישראל, מקרקעין באזור נמל חיפה, למטרת הקמת והפעלת בתי ממגורות לתבואות.הסכם החכירה הראשון נכרת ב-10.5.1951 לפיו הוחכרו לדגון מקרקעין למטרה הנ"ל לתקופה של 51, שנים עד ליום ה-1.2.03. על שטח מוחכר זה הוקמו האגפים הראשון והשני של בתי הממגורות (להלן: החוזה הראשון).

♦ ב-2.11.60 וב-20.8.68 נכרתו הסכמים נוספים בין דגון לבין ממשלת ישראל ורשות הנמלים, לפיהם הוחכרו לדגון מקרקעין נוספים באזור הנ"ל, עליהם הוקמו האגפים השלישי והרביעי של בתי הממגורות.
תקופות החכירה לפי כל ההסכמים הסתיימו ב-1.2.2003.
♦ בחוזה הראשון נקבע, כי בתום תקופת החוזה יעבור כל המפעל חינם לרשות הממשלה והממשלה תשלם לחברה פיצויים עבור כל ההשקעות שנעשו על ידי החברה במפעל, בהסכמת הממשלה, תוך 14 השנים האחרונות לפני תום החוזה.
בנוגע להעברת האגף השלישי והרביעי הוסכם, כי אלו יעברו על מכונותיהם וציודם לרשות הממשלה והממשלה תהיה חייבת לשלם לדגון את התמורה, בהתאם להערכת שוויים.
♦ בהתאם להסכמים שנחתמו, בתום תקופת החכירה ב-1.2.2003, מונו שני שמאים מטעם שני הצדדים לקביעת שווי התמורה ומאחר שהתגלה פער גדול ביניהם בהערכת התמורה, התמנה בורר שלישי.
הערכתו מבוססת על השימוש בפועל של הממגורות וחושבה בהתאם לרמת ההכנסות וההוצאות אשר נגזרות מאופי פעולותה הכללית של חב' דגון במהלך אותן שנים. הערכת הבורר השלישי הייתה בסך 61,866,000 ש"ח ואת התמורה בגין העברת האגפים השלישי והרביעי מדגון לממשלה ולרשות הנמלים בסך 22,748,000 ש"ח.  
♦ ב-29.1.2006 הגישה דגון דיווח על העסקה לרשויות המס, בה סווגה העסקה כ"העברת חכירה" בתמורה כספית בסך 30,020,787 ש"ח. רשויות המס לא קיבלו עמדתה זו של ב"כ דגון. 
ב-5.10.08 שלח רשויות המס הודעה לב"כ דגון, בציינם, שהחזרת מקרקעין בגין סיום חוזי חכירה, אינה מהווה "מכירת זכות במקרקעין" כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין. כמו כן תשלום הפיצוי בגין ההשקעות בנכס חייב ברווח הון על פי פקודת מס הכנסה ולא במס שבח. במקביל, הוצאו על ידי פקיד השומה שומות הממסות את התשלום ששולם לדגון כרווח הון.
♦ השאלה הנדונה בפסק-הדין האם השבת המקרקעין ותשלום התמורה עבור ההשקעה בתום תקופת החכירה היא בגדר "מכירת" זכות במקרקעין. 
 
וועדת הערר בחיפה- כב' הש' מ. סלוצקי, ג. יחזקאלי-גולן ורו"ח ש. פסטנברג:
♦ קבעה כי לדגון הייתה בתקופת קיומה בתוקף של החכירה לדורות "זכות במקרקעין" המוחכרים לה בעלת תוקף משפטי. בתקופה זו יש לה זכות קניינית להחזיק במקרקעין המוחכרים ולהשתמש בהם. בתום תקופת החכירה שהייתה לתקופה קצובה מסתיימת מאליה החכירה לדורות והמחכיר חופשי לעשות בנכס כרצונו.
♦ קשר החכירה-השכירות אינו נמשך לצמיתות, אלא מגיע לקצו במועד מסויים, כמוסכם על הצדדים, ואז חלה החובה על החוכר להחזיר את המקרקעין לבעליו.
לא יכול להיות ספק, כי "הזכות במקרקעין" על פי חוק מיסוי מקרקעין חייבת להיות זכות בעלת תוקף משפטי. מכאן נובע, כי משפגה זכות החכירה של דגון בתום תקופת החכירה, ממילא לא יכלה למכור או להעביר למחכירה זכות חכירה בת תוקף משפטי. החזרת המקרקעין בתום החכירה אינה בגדר מכירת זכות במקרקעין. 
יחד עם זאת, לדגון הזכות לפיצוי בגין השקעתה בבניית הממגורות שנעשתה בהסכמת המחכירה. פיצוי זה והמנגנון לשומתו שנקבעו בהסכמי החכירה, אמור להוות את שווי המכירה של הממגורות.
♦ אמנם לאור סעיף 12 לחוק המקרקעין, לא תתכן בעלות נפרדת במבנים ובעלות נפרדת בקרקע. אולם, אין זה מן הנמנע' כי לצורך השומה תונח הנחה פיקטיבית, כי ניתן להבחין בין הזכויות בקרקע והזכויות במבנים לאור הסכמת הצדדים, כי המבנים הם רכושה של המערערת היא החוכרת. ועדת הערר קבעה, כי יש לראות את הממגורות כרכוש של דגון והקניית הזכות בהם למחכירה מהווה מכירה כמשמעות החוק הנ"ל. יש לזכור, כי הגדרת המונח "מכירה" בחוק הנ"ל היא רחבה ומקיפה מגוון רחב של פעולות משפטיות. היא חלה, בין היתר, על העברה, הענקה, הסבה, ויתור, שנעשו בתמורה או שלא בתמורה. שוויים של הממגורות שקול לתקבול הצפוי להתקבל בעד מימוש מכירתם בתנאי שוק קיימים. מבחינה כלכלית, מחיר השוק של נכס מסחרי הוא היוון תזרים ההכנסות הצפוי הימנו. מכאן, ששיטת שומה המבוססת על פוטנציאל ההכנסות של המבנים, מתאימה להערכת תשלום המסווג כשווי המקרקעין. 
 
תוצאה:
♦ הערעור התקבל.
 
ניתן ביום: 22.4.2010
ב"כ העוררים: עו"ד ירון מהולל ועו"ד נועה לב-גולדשטיין.