חיוב במע"מ בשל מבחן השליטה והניהול על חברה תושבת האיזור

♦ השאלה שנבחנה בערעור: האם לצורך מבחן השליטה והניהול יש להביא בחשבון את כל הפעולות שבצעה חברה במסגרת הסדר נושים (ואף קודם לכן - בעת שההסדר גובש), או רק את הפעולות הקשורות מעבר לכך. 

♦ המערערת התאגדה ברמאללה בשנת 1985 ובאותה שנה רכשה מקרקעין המצויים בישוב אורנית. במהלך השנים מכרה המערערת מגרשים בגדלים שונים מתוך אותם מקרקעין. בסופו של דבר הוגשה כנגדה בשנת 1997 בקשה לפירוק. בשנת 1998 מינה בימ"ש המחוזי בירושלים מנהלים מיוחדים לעסוק במלאכת "מיפוי הזכויות". בשנת 2008, הציגו המנהלים הסדר נושים מוצע לביהמ"ש של הפירוק. הסדר זה אושר על ידי אסיפת הנושים, ובסופו של דבר, ביום 8.2.2009, אושר גם על ידי ביהמ"ש של הפירוק (להלן: "ההסדר"). יסוד מרכזי להסדר הוא כניסתו של משקיע לפרויקט - מר רבי קמל (להלן: "קמל") אשר המערערת בבעלותו מכרה  את המגרשים במסגרת ההסדר. על מכירות אלו הושת מע"מ. ההשגה למע"מ נדחתה.

♦ לטענת המשיב,  "עסקיה" של המערערת הם הוצאתו לפועל של הסדר הנושים באמצעות הנאמנים, ואין לה עסקים אחרים. רק לאחר אישור הסדר הנושים ובעקבותיו, נרכשו מניות המערערת, אולם גם אז, לצורך ביצוע הסדר הנושים ועד להשלמתו, השליטה והניהול במערערת נותרו בידי הנאמנים מתוקף תפקידם כנאמנים לביצוע ההסדר. לטענת המשיב, קמל הוא בבחינת משקיע ותו לא; ההחלטה על מכירת המגרשים העודפים אף היא לא הייתה בשליטת המערערת, שכן לפי סעיף 46 להסדר נדרש אישור הנאמנים לבצוע כל פעולה במקרקעין עד לסיומו המלא והסופי של ההסדר, דהיינו מעבר לתקופת השומה.

עוד טען המשיב, כי המערערת לא הציגה כל מסמך המעיד על כך שהשליטה והניהול בפרויקט נדלנ"י מורכב מסוג זה הופעלו מחו"ל על ידי קמל, שאין עיסוקו במקרקעין, ואין לו מומחיות או ידע במקרקעין, ולפי עדותו אף אינו יודע להפעיל מחשב.התקופה שלגביה יש להפעיל את מבחן השליטה והניהול לעניין מיסוי פעולות מכירת המגרשים על ידי המערערת היא התקופה שבה גובש הסדר הנושים שאפשר את מכירת המגרשים העודפים. בנוסף, ביהמ"ש שדן בבקשת הפירוק היה בית משפט בישראל, וכמו הנאמנים, אף המנהלים המיוחדים שטיפלו בענייני המערערת במהלך השנים– כולם תושבי ישראל.

♦ לאור הנסיבות קבע המשיב, כי השליטה והניהול במערערת הם מישראל, ולפיכך כי המערערת היא  "אזרח ישראל" החייבת במס על עסקאותיה ב"אזור". זאת משום שההחלטות הבסיסיות והחשובות של המערערת, אלו שיש בהן כדי לכוון ולקבוע את המדיניות העסקית שלה, הן בידיהן של הנאמנים.

אשר לשומות מס השבח שהוצאו למערערת והפטור שניתן לה במסגרתן, הרי שפטור זה נעשה בטעות בשל כך שלא היו בידי מנהל מיסוי מקרקעין העובדות המלאות ביחס למקום הניהול והשליטה, ובעקבות מצג מטעה שהוצג בפניו על ידי נציגי המערערת. 

♦ לטענת המערערת, היא אמנם נרשמה בעבר כ"עוסק" במסגרת "איחוד עוסקים", אך אין בכך כדי ללמד על היותה חייבת במס. בנוסף, אין ללמוד מסעיף 1א(ג) לחוק מע"מ לפיו החוק לא יחול על עסקאות של עסק קבוע ומתמשך ב"אזור" אשר נרשם ברשות הפלסטינית, כי היה מקום, כטענת המשיב, לרשום את המערערת בישראל.

מבחן ה"שליטה והניהול" מציב מבחנים מצטברים או מבחן מאוחד, שמשמעו היכולת האפקטיבית להחליט, להשפיע, לכוון את התנהלות העסק ולתת הוראות מחייבות בעלות משמעות מכרעת. יכולת זו מצויה רק בידיו של קמל, כבעל השליטה במערערת. זאת ניתן גם ללמוד מהחלטת ביהמ"ש של הפירוק, שאישר הסדר הפשרה וציין את תרומתו המשמעותית להסדר. 

♦ לטענת המערערת, עמדת המשיב לפיה הנאמנים הם ששלטו וניהלו את המערערת אינה עולה בקנה אחד עם חובת הנאמנות שלהם שהיא בראש ובראשונה כלפי נושי החברה, וזאת להבדיל מהאורגנים של החברה שתפקידם להשיא את רווחיה.

מכירת המגרשים אינה חלק מהסדר הנושים ואינה חלק מהוצאתו לפועל, כפי שטוען המשיב, ואין כל הוראה המסדירה מכירתם, באשר מרגע שאושר ההסדר, החברה חזרה להיות חברה סולבנטית שהמגרשים הם חלק מנכסיה.  המערערת אף אינה נופלת בגדר "אזרח ישראלי" בהתאם לחלופה הרביעית להגדרה, דהיינו, כי בעל שליטה בה הוא אזרח ישראלי, שכן המערערת מוחזקת על ידי החברה הפנמית ועל ידי קמל, שאינם אזרחים או תושבים בישראל.

ביהמ"ש המחוזי מרכז-לוד – כב' הש ד"ר ש. בורנשטין:

♦ הנאמן הדגיש כי תפקיד הנאמנים הוא ניהול קופת ההסדר ולא ניהול החברה. ההחלטה על מכירת המגרשים העודפים אף היא לא הייתה בשליטת המערערת, שכן על פי ההסדר נדרש אישור הנאמנים לבצוע כל פעולה במקרקעין עד לסיומו המלא והסופי של ההסדר, דהיינו מעבר לתקופת השומה. לא ניתן הסבר ענייני באשר לאופן קביעת הסכום המינימלי למכירת מגרש, ולא הובהר כיצד קמל קבע את סכום המכירה האמור, ועל בסיס אילו נתונים והערכות, וכל מסמך לא הוצג בעניין זה. המערערת לא הציגה אף לא אחת מההחלטות הכתובות, גם אם מעטות הן. 

♦ מן העדויות עלה כי קמל הוא בעל עיסוקים אחרים שאינם קשורים למקרקעין, ובוודאי שלא למקרקעין בישראל או ב"אזור", כי היה מצוי רוב הזמן בחו"ל. קמל הפקיד בידיו של מנהל מקומי את "מושכות" השליטה והניהול, וכל שעשה הוא לדאוג לקבלת עדכון – אפשר שגם "עדכון מראש", אך עדיין בבחינת עדכון ולא מעבר לכך על מנת לעקוב אחר הצלחת השקעתו. 

♦ לאור העובדות קבע ביהמ"ש, כי "השליטה והניהול" במערערת מופעלים מישראל ויש לפיכך לראותה כתושבת ישראל, דהיינו כ"אזרח ישראלי" לצורך חוק מע"מ. 

תוצאה:

♦ הערעור נדחה. המערערת חויבה בהוצאות בסך של 25,000₪.

ניתן ביום: 11.11.15

ב"כ הצדדים: לא צויין