לא ניתן להפריד את יום רכישת מוניטין מיום רכישת העסק

♦ רקע עובדתי: חברת פליינג קרגו הינה חברה משפחתית בבעלותו של מר דניאל רייק, שעסקה בפעילויות שילוח בינלאומיות ובלדרות החל משנת 1982. בסוף שנת 2000 החליטה חברת פליינג קרגו לפצל את פעילותה לשתי חברות בת, והוקמה חברת  אף.סי. (פליינג קרגו) תובלה בינלאומית בע"מ על מנת שתעסוק בתחום השילוח הבין לאומי, ובתחילת 2001 העבירה חברת פליינג קרגו (להלן: "חברת האם") את פעילותה ונכסיה בתחום השילוח הבינלאומי לחברת הבת אף.סי. תובלה בינלאומית בע"מ, והודיעה למס הכנסה על העברת נכסים תמורת מניות הפטורה ממס בהתאם לסעיף 104 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: "הפקודה").

® בהתאם להוראות סעיף 104 לפקודה העברת הנכסים אינה חייבת במס בגין מכירת הנכסים, ובמקום זאת המניות שהתקבלו תמורת הנכסים נכנסות בנעליהן ונחשבות כמניות שנרכשו בעלות וביום רכישת הנכסים.

® יצוין, כי רשימת הנכסים המועברים כנגד המניות שהועברה לפקיד השומה, לא כללה את המוניטין של חברת האם, אלא רק נכסים מוחשיים ("ברזלים").

® באוקטובר 2007 מכרה חברת האם את מניות חברת הבת לחברת דויטשה פוסט, תמורת סכום של כ 9 מיליון ₪, ומיד לאחר הרכישה נטלה חברת הבת הלוואה מחברת האם החדשה שלה – חברת דויטשה בנק, בסכום של כ 513 מיליון ₪ ורכשה בהם את המוניטין של חברת האם הקודמת שמכרה אותה.

פקיד שומה רמלה קבע כי העסקה אינה אלא עסקה אחת של רכישת מניות עם המוניטין, שדויטשה פוסט רכשה מפליינג קרגו, ואין מקום להפרדה מלאכותית בין המניות למוניטין, שנעשתה במטרה ליהנות משיעורי מס מופחתים על מוניטין (20%) במקום מיסוי רווח הון ליניארי שנע בין 25% למס שולי (כ 48%), בו חייבת חברה משפחתית.

® בית המשפט המחוזי כבוד השופט דר' אחיקם סטולר (עמ (מרכז) 23285-09-12‏) קיבל את ערעור הנישומים, וקבע כי מלכתחילה בכוונת מכוון לא הועבר המוניטין של חברת האם לחברת הבת במסגרת העברת הנכסים לפי סעיף 104, ולפיכך המוניטין היה ונשאר של חברת האם ונמכר על ידה לחברת הבת, כך שהערעור התקבל, והמשיב חויב בהוצאות בסך 200,000 ש"ח.

בית המשפט העליון, כב' השופט עופר גרוסקופף:

® ביהמ"ש העליון קיבל את ערעור פקיד השומה וקבע ש"מכירה נפרדת של עסק ושל מוניטין תתאפשר, אם ורק אם, מכירה זו מתייחסת למוניטין נפרד מהמוניטין של פעילות העסק גופו (מוניטין העסק הנמכר), כגון מוניטין של העוסק (פרשת שרון בעניין אינווסט) או מוניטין של הקבוצה אליה השתייכה החברה הנמכרת (עניין תדיראן). וביישום לענייננו – המוניטין בגינו ניתן להכיר במכירה נפרדת ממכירת העסק הוא המוניטין של קבוצת פליינג קרגו (השייך לחברת האם), וזאת להבדיל מהמוניטין הקשור לפעילות השילוח הבינלאומי (אותו לא ניתן להפריד לצורכי מס ממכירת פעילות חברת הבת).",בית המשפט ערך מספר תבחינים והגיע למסקנה כי לא ניתן לקבל מבחינה מסחרית את הקביעה לפיה המוניטין של חברת האם שווה כ98-99% מהערך הכולל של העסק והמוניטין יחד, שכן לא מדובר באיזו חברת בת חדשה שהוקמה אתמול ולא צברה כל פעילות, ויש לה רק מוניטין.

®השאלה הנשאלת בהליך זה: לאחר פסק דינו של בית המשפט העליון שקיבל את עמדת פקיד השומה שלא ניתן להפריד לצורכי מס בין מכירת המוניטין של העסק לבין מכירת העסק, פנו העוררים שוב לבית המשפט.

לטענת העוררים בבקשתם עדיין יש להבחין בין יום מכירת העסק (כלומר יום מכירת המניות, שבהתאם להוראות סעיף 104 לפקודה הוא יום רכישת הנכסים שהועברו עבור המניות, כשלצורך העניין נקבע יום התחלת הפעילות בחברת האם כיום רכישת הנכסים) ליום מכירת המוניטין (יום המכירה של המניות לדויטשה פוסט).

כאשר הרווח הנובע מכך לעוררת חברת האם הינו שככל שיום המכירה מאוחר יותר, כך בחישוב הליניארי חלק התקופה שממוסה במס של 25% גדל והחלק שממוסה במס שולי קטן, כאשר בעסקה בהיקף גודל שכזה מדובר בהפרשים במיליונים, לפיכך הגישו המשיבים בקשה להבהרת פסק הדין בעניין שאלת יום הרכישה. המערער– פקיד השומה לעומת זאת טען שבדיוק כפי שאי אפשר להפריד בין מכירת העסק למכירת המוניטין של העסק, כך גם אי אפשר להפריד בקביעת יום הרכישה שלהם, כמו כן טען המשיב כי לא קיים הליך של הבהרה לפסק הדין.

®ביהמ"ש העליון קבע כעמדת פקיד השומה ש- "דין בקשת ההבהרה להידחות. כפי שטען פקיד השומה, אחד העקרונות שפסק הדין מבוסס עליו הוא שכאשר עסק חי נמכר כיחידה אחת, לא ניתן לפצל את המכירה לצורכי מס לשני רכיבים: מכירה של הפעילות העסקית מזה, ומכירה של המוניטין הנלווה לאותה פעילות עסקית מזה... בהעדר אפשרות לפצל לצורכי מס מכירה של עסק חי לשני הרכיבים השלובים הללו: פעילות העסק ומוניטין הנלווה לאותה פעילות, גם בהעברה של פעילות השילוח הבינלאומי מחברת האם לחברת הבת לא היה ניתן לפצל בין רכיב הפעילות לרכיב המוניטין הנלווה לאותה פעילות (להבדיל מרכיב המוניטין השייך לקבוצת פליינג קרגו). על כן גם לא ניתן לפצל את "יום הרכישה" של המניות כך שייקבעו יום רכישה אחד למניות בקשר לרכיב הפעילות ויום רכישה אחר בקשר לרכיב המוניטין."

® לעניין עצם קיומו של הליך הבהרה לפסק דין, קבע בית המשפט כי "משנמצא כי יש לדחות את טענת המבקשים לגופה, אין צורך להכריע בשאלה הדיונית, ועל כן נוכל להותירה לעת מצוא."

תוצאה:

® ערעור פקיד השומה ועמדתו התקבלו במלואם, על הנישום הושתו 20,000 ₪ הוצאות.

ניתן ביום: 22.7.19

ב"כ המערער: עו"ד עמנואל לינדר, פרק' המדינה

ב"כ המערערים: עו"ד פנחס רובין, עו"ד פסטרמן