מתי ראוי לבצע פיצול פיזי ("פיצול אופקי") במס שבח

♦בו"ע 61281-01-12 בושרי ואח' נ' מנהל מס שבח  מקרקעין מרכז, הועלתה השאלה מתי ראוי לבצע פיצול פיזי (הידוע גם כ"פיצול אופקי") אשר בגינו יש לפצל את התמורה ממכירת דירת מגורים מזכה, לשתי פעולות המחייבות תשלום מס רכישה בגין כל אחת מהן, דהיינו, בגין מכר של דירת מגורים ובגין מכר של זכות אחרת במקרקעין.במקרה דנן, מדובר היה בנכס בראש העין המורכב ממגרש בשטח של כ- 500 מ"ר ועליו דירת מגורים בשטח של כ- 60 מ"ר. (להלן "הנכס"). ע"פ תוכנית בניין ערים שיעור אחוזי הבניה במקום עומד על 60% ושיטחה המינימאלי של חלקה ליחידת דיור לא יפחת מ 240 מ"ר. על חלק מהמגרש מדרכה סלולה המקטינה את שטחה הפיזי של החלקה אך היות ולא בוצעה הפקעה איננה מקטינה את זכויות הבניה. העוררים שהם בעלי 40% מהנכס מכוח ירושה מכרו את זכויותיהם בנכס תמורת 500,000 ש"ח. מנהל מס שבח (להלן:"המשיב") פיצל את התמורה בשומת מס השבח, למכר של דירת מגורים ולמכר של מגרש. על החלטה זו נסב הערר שבפנינו. העוררים טענו מספר טענות, כדלקמן: א. לא ניתן לבצע פיצול תכנוני ולחלק את החלקה לשתי יחידות תכנוניות. ב. נטל ההוכחה מוטל על המשיב. ג. המשיב לא הרים נטל זה.

♦ המשיב טען את הטענות הבאות: למנהל מס שבח שמורה הסמכות לבצע פיצול פיזי שבמסגרתו חלק המקרקעין ימוסה כדירת מגורים ואילו יתרת המקרקעין תמוסה כנכס מקרקעין. המשיב מפנה לע"א 2191/92 (פרשת "נסל") שם נקבע כי מן הראוי לאמץ מבחנים גמישים בכפוף למבחן "השכל הישר". המבחן המרכזי הוא זה הבוחן את השימוש הנהוג והמקובל באזור בו מצויה הדירה. לצידו של המבחן המרכזי משמשים שני מבחנים נוספים, האחד, השימוש בפועל והשני, מבחן תוכנית בניין הערים החלה על האזור. בהשגה ובערר נטענו ארבע טענות: מעולם לא בוצע פיצול פיזי בחלקה קטנה מ 500 מ"ר, רוב הנכסים בסביבה ממוקמים על מגרשים של 500 מ"ר ומדובר ביחידה סטנדרטית. לאור הנתונים הפיזיים של החלקה ובשל מדרכה שנבנתה בסמוך לה, אין אפשרות בפועל לפצל את החלקה. המנהל שגה בקביעת השווי.

♦ חשוב לציין כי, לצורך חישוב בסיס מס השבח מאפשר חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) ("החוק"), ליצור הבחנה בין שני סוגי פיצול נכס. האחד, הפיצול הפיזי-האופקי והשני הפיצול הרעיוני-האנכי. הפיצול הפיזי משמעותו פיצול החלקה לשני חלקים, כשחלקה האחד משויך ל"דירת מגורים" ומסווג כך, והחלק האחר איננו מסווג כ"דירת מגורים". הפיצול הרעיוני-האנכי הינו פיצול של התמורה המתקבלת ממכירת דירת מגורים ומזכויות בניה נוספות לשניים, החלק הראשון למכר של דירת מגורים והחלק השני למכר זכות אחרת במקרקעין (אחוזי בנייה). הפיצול הפיזי אינו קבוע בחוק, ואילו הפיצול הרעיוני-אנכי עולה מהוראותיו של סעיף 49 ז' לחוק. בסעיף 49 ז' נקבע שאם התמורה ממכירת נכס הושפעה מזכויות בנייה נוספות, יינתן פטור בגובה כפל שווי המכירה של הדירה ממוכר מרצון לקונה מרצון, ללא זכויות לבנייה נוספת, עד לתקרה של 1,702,000 ש"ח (נכון למועד המכירה – אפריל 2010). השאלה שעמדה לפני ועדת הערר הינה זהה לשאלה שעמדה בפני בית המשפט במספר ניכר של עררים. מסקירת פסקי הדין עולה כי כאשר מדובר בבית בודד על חלקה, מתרחב ה"שימוש למגורים" לא רק על המבנה עצמו אלא גם על הקרקע עליה הוא ניצב, לרבות חצר וגינה השייכים אליו. כל אלה נכללים במונח "דירה". ההנחה בכל פסקי הדין שנסקרו היא כי לכאורה גודל השטח קובע וכי חלקה בעלת שטח ניכר אינה כוללת רק את דירת המגורים. לעומת זאת, חלקה בגודל סביר המשרתת את דירת המגורים, מהווה חלק מדירת המגורים. בכל פסקי הדין, שניתנו במשך כשלושה עשורים, במקום ששטח החלקה היה קטן מדונם לא בוצע פיצול פיזי וכשמדובר בשטח הגדול מדונם נפסק שיש לבצע פיצול פיזי.

לסיכום: כאמור, עסקינן בחלקה בראש העין. על פי עדות המשיב, ניתן להקים במקום שתי יחידות דיור בהיקף בניה כולל של 60% וניתן לבנות בצמוד למבנה הקיים עוד מבנה ב"תכסית" של 10 מטר על 10 מטר. מעדות המשיב ניתן ללמוד כי לא הוגשה בקשה לחלוקת השטח. הנכס הנמכר הוא דירת מגורים ושטח המשמש את דירת המגורים. היות ופיצול התמורה נעשה על ידי המשיב היה עליו להוכיח כי בראש העין דירת מגורים, על שטח של 500 מ"ר הינו דבר חריג ולא מקובל. מאחר, הוהמשיב לא עמד בנטל. היות ומדובר בחלקה קטנה , פחות מ 500 מ"ר, לקונה יש אפשרות לבנות יחידה אחת או אולי שתי יחידות קטנות. גם אם המשיב צופה את הפיתוח העתידי של החלקה אין הוא יכול להתייחס לכוונת הקונה. הלכה שנקבעה בכל פסקי הדין היא כי יש לשום את הנכס לפי מצבו בעת המכירה וכוונת הקונה איננה רלוונטית. הועדה הגיעה למסקנה כי יש מקום, במקרים קיצוניים ובתנאי השוק כיום, לבצע פיצול פיזי גם כאשר שטח המגרש אינו עולה על דונם אחד, אך בנסיבות המקרה דנן, נקבע כי פיצול פיזי הינו מרחיק לכת.

התוצאה:

♦ הערר התקבל.

ניתן ביום 26.7.2012

ב"כ המשיב:עו"ד מורן סילס (פמת"א)

ב"כ המערערים: עו"ד מנשה קמפלר

___________________________________

* מירב שחר עו"ד ונוטריון, שותפה במחלקה המסחרית של משרד עו"ד גולדמן ושות' ומתמחה בתחומי המשפט המסחרי והנדל"ן