ניכוי מע"מ תשומות בגין תשלום שכר טרחה לעו"ד הדיירים בפרוייקט של התחדשות עירונית

♦ רקע: המערערת, הינה חברה פרטית שעוסקת בייזום, שיווק ובנייה של פרוייקטים למגורים. המערערת התקשרה עם חברת 'ניסים אסייג-התחדשות ובניין בע"מ' (להלן: "חברת אסייג") בעסקת קומבינציה עם דיירים במתחם פינוי-בינוי בפ"ת. במסגרת העסקה מכרו הדיירים את זכויותיהם במקרקעין ובתמורה העניקה המערערת לדיירים שירותי בנייה, המערערת הרסה את בנייני הדיירים הישנים ובנתה במקומם 4 בניינים חדשים בני 90 דירות כל אחד, המערערת מסרה לדיירים דירות בבניינים החדשים ואת יתר הדירות העמידה לציבור הרחב. כאשר על הפרק עמדו 3 סוגיות: 1. מהו מועד החיוב במס בשלב ב' של הפרוייקט ואיזה משטר מס חל על אותו שלב כפועל יוצא מזה. 2. כיצד יש לחשב את היחס בין התשומות ששימשו לעסקה החייבת במס ובין התשומות ששימשו לעסקה הפטורה ממס. 3. האם ניתן לנכות תשומות בגין תשלום שכ"ט עו"ד באת כוח הדיירים.

 

♦ המערערת טענה תחילה כי בשנת 2014 תוקן תיקון מס' 47 לחוק מע"מ, התשל"ו 1975, שקבע כי על שירותי בנייה הניתנים לדיירים במסגרת פינוי בינוי יחול מס בשיעור אפס, תיקון זה חל על עסקאות שמועד החיוב במס לגביהן הוא לאחר מועד פרסומו ביום 25.11.2014. עוד נטען, כי מכיוון שדירות היזם היא עסקה החייבת במס, יש לאפשר לה לנכות את מלוא התשומות בגים הפרוייקט כולל מלוא התשומות שבשלב ב' של הפרוייקט.

 

♦ המשיב טען כי עמדתו נתמכת בהלכת ביהמ"ש העליון בעניין ניכן (ע"א 108/82 ניכן חברה לבנין ולהשקעות בע"מ נ' המנהל לעניין חוק מס ערך מוסף, פורסם באתר נבו), שקבעה כי מועד החיוב במס של עסקת שירותי הבנייה יהיה מועד העמדת המקרקעין לרשות הקונה ואלו הועמדו לפני תיקון מס' 47.

 

 

♦ לענין הסוגיה הראשונה-ביהמ"ש קבע, כי טענת המערערים לגבי תיקון 47 חותרת תחת התיקון, וכי לפני התיקון נותני שירותים לא היו רשאים לנכות את מס התשומות בגין עסקה פטורה. ביהמ"ש קבע, כי המועד שנקבע בהלכת ניכן גורס, כי מועד העלייה על המקרקעין הוא מועד קבלת התמורה, התמורה התקבלה קודם לתיקון מס' 47, לפי ההסכם, למערערת עמדה הזכות למכור את הדירות החל ממועד אישור התוכנית, העובדה שהיא נמנעה לעשות לא משנה את מועד קבלת התמורה בעסקה כך לגבי המועד הינו לכל המאוחר במועד עליית המערערת על המקרקעין שהוא מועד שקדם לתיקון מס' 47 ולפיכך תיקון זה לא חל על שלב ב' של העסקה.

 

♦ לענין הסוגיה השניה קבע ביהמ"ש כי בחישוב התשומות המותרות בניכוי בעסקת קומבינציה מבחן יחס השטחים הוא המבחן הראוי לחישוב, וחישובה של המערערת לפי מבחן הכנסות באופן שחישבה, כלומר היחס שבין שווי שירותי הבנייה ובין הכנסותיה ממכירת דירות היזם, עיוות את התוצאה.

 

♦ לענין הסוגיה השלישית- ניכוי תשומות בגין תשלום שכ"ט עו"ד באת כוח הדיירים- המערערת טענה כי יש לאפשר לה לנכות את שכר טרחת עו"ד מאחר ומדובר על תשומה ששולמה לשם הקמת הפרוייקט. המשיב התנגד לכך מאחר ולטענתו על אף שהמערערת שילמה את שכר הטרחה וזאת מכוח היותה ערבה לחיוב של חברת אסייג, מדובר בשירות שניתן לדיירים ולא למערערת. בסוגיה זו קיבל ביהמ"ש את עמדת המערערת וקבע כי אין הבדל עקרוני בין תשלום שכ"ט באי-כוח הדיירים ובין יתר התשלומים שנושאת המערערת לטובת הדיירים.

 

♦ לפי ביהמ"ש, קביעה זאת נתמכת במבחנים שנקבעו בע"א 41/96 קסוטו סוכנויות ביטוח בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף (להלן: "פס"ד קסוטו"), כדלקמן:

א. מבחן המשלם בעד השירות-המערערת שילמה את שכר הטירחה.

ב. מבחן הצדדים לחוזה השירות- המערערת חתומה על הסכם שכ"ט כערבה והיא יזמה את ההסכם במשותף עם חברת אסייג שהיא צד להסכם, הדיירים אינם צד להסכם.

ג. מבחן הנהנה מן השירות- הדיירים הם הנהנים מהשירות המשפטי עצמו, אולם המערערת נהנית מעצם מתן ומימון השירות שאלמלא היה מסופק על חשבונה לא היה יוצא הפרוייקט אל הפועל.

ד. מבחן הנסיבות- בנסיבות של פרוייקט פינוי-בינוי אין כל מקום להבחין בין תשלום שכ"ט ב"כ הדיירים ובין כל תשלום אחר שנועד להקים את הפרוייקט ומותר בניכוי, אף אם אותו תשלום מיועד להנאת הדיירים עצמם.

 

♦ ביהמ"ש קבע, כי ממבחנים אלו עולה שייצוג הדיירים נכלל בגדר שירותי הבנייה ואין כל סיבה להחריג את התשלום עבור הייצוג מיתר התשלומים בגין שירותי הבנייה המותרים בניכוי. כמו כן קבע ביהמ"ש, כי לא כל ערב הנושא בתשלום בפועל הוא מקבל השירות, כל מקרה ייבחן לגופו לפי ההלכה שנקבעה בפס"ד קסוטו.

 

♦ הערעור נדחה ברובו והוא התקבל רק ביחס לניכוי מס התשומות בגין תשלום שכ"ט עו"ד לב"כ הדיירים. הוטלו הוצאות בסך 90,000 ₪ על המערערת.