סיווגה של עסקת מקרקעין כחייבת במע"מ

♦ מדובר בערעור לפי חוק מע"מ (להלן- החוק) בגין שומת עסקאות שהוצאה למערער, לאחר שההשגה שהוגשה, נדחתה. שומת העסקאות נוגעת לשתי עסקאות מכר של מקרקעין: חלקה שנמכרה ביום 28/4/1999, וחלקה שנמכרה ביום 11/2/2000 (להלן: המקרקעין). המערער סבר, כי עסקאות המקרקעין הנ"ל פטורות מתשלום מע"מ, לפיכך לא דווח עליהם בדוחות מע"מ. לעמדת המשיב, העסקאות טעונות מע"מ, ולכן "חילץ" המשיב את המע"מ מסכום העסקאות וחייב את המערער בסכומים אלה.
המחלוקת מתמקדת בשאלת סיווגן של המכירות הנ"ל, לצורך חיוב במע"מ - אם מדובר במכר פרטי או במכירה שהתבצעה כ"עסקה" החייבת בתשלום מע"מ.
♦ לטענת המערער, יש לקבל את הערעור על השומה לגבי העסקה הראשונה על בסיס טענת התיישנות, מאחר שזו הוצאה לו אחרי המועדים הנקובים בסעיף 77(ב) לחוק. לגוף הערעור טען המערער, כי מדובר בעסקאות פרטיות באופיין, שאין חייבות במע"מ.
♦ המשיב טען, כי המערער הוא בגדר של סרבן מס. על פי התנהלותו ידע, או אמור היה לדעת, שמדובר בעסקאות החייבות במס, וגם הערעור עצמו לא הוגש במועד, על אף שהמשיב נעתר לבקשתו להאריך המועד. מן הטעם האמור, יש לדעת המשיב להורות על דחיית הערעור על הסף ולחלופין על דחייתו לגופו.
לגוף הערעור טען המשיב, כי מדובר במכר של מקרקעין חקלאיים, כחלק ממסת הנכסים העסקיים שבבעלותו של המערער, כאשר ייעודם הוא חקלאי. בסעיף 8 של הסכם המכר התחייב המערער להעביר זכויותיו באגודת המים עבור המקרקעין- לרוכש. בעובדה זו ביקש המשיב לראות נתון המוכיח אף הוא, כי מדובר במקרקעין ששימשו בפועל לחקלאות.
המשיב טוען עוד, כי יש לדחות טענת המערער שמדובר במקרקעין שלא עובדו על-ידו וכי הייתה ציפייה שייעודם ישונה, ולכן, לטענת המערער, אין לראות את העסקה כעסקה במהלך עסקיו, החייבת במע"מ. ועוד, לטענת המשיב, עיון בהסכמי המכר עצמם מצביע על כך, כי המערער היה ער לאפשרות שיחויב במע"מ, ובהסכם הוסכם על-ידי הצדדים כי המע"מ ישולם על-ידו.
 
בימ"ש מחוזי חיפה-כב' הש' ס' נשיאה ש.וסרקרוג:
♦ ביהמ"ש קבע, כי לפי פרשנות, שיש להתייחס אליה כפרשנות מצמצמת, המונח "עסק" על-פי חוק מע"מ אינה רחבה מזו הניתנת לאותו מונח- "עסק"- בסעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה. ולכן, אם נמצא, כי מכירה אינה פעולה עסקית לצורך חיוב במס הכנסה, כי אז לא תחשב אותה מכירה גם כ"עסקה" לצורך חיוב במע"מ. לפי חלופה זו, על המשיב להוכיח שעל-פי המבחנים המקובלים מדובר בהכנסה פירותית מ"עסק", וכי העסקה הספציפית נעשתה כחלק אינטגראלי מן הפעילות באותו עסק. ואולם, מאחר שאין מניעה שגם מי שיש לו עסק של סחר במקרקעין יבצע עסקה במישור ההוני, למשל בדרך של מימוש השקעה, הרי שכדי להוכיח עסקה ככזו, הנטל עובר לעוסק להוכיח, כי העסקה שבוצעה, לא הייתה במסגרת העסק. מכאן שגם לפי הגישה המצמצמת, לצורך חיוב במע"מ, התוצאה לפיה המכירה אינה בגדר "עסקה" שנעשתה במהלך עסקו של העוסק, אינה מהווה הכרעה מוחלטת בשאלת החיוב, וזאת מאחר שחוק מע"מ מפרט, כאמור, חלופות נוספות, שלגביהן לא נדרש התנאי לקיומה של פעילות כלכלית, במהלך עסק. פעילות כלכלית במישור ההון, תמוסה אף היא במע"מ, באחת החלופות הנוספות.
♦ חלופה שניה- לפי הגישה המצמצמת, מכירת נכס המשמש לעוסק בעסקיו, ואין מכירתו מעיסוק העוסק. הדוגמא המובאת בפס"ד אלמור, מדברת על מכירת ציוד במשרדו של עורך דין או רואה חשבון, כאשר ברור שעיסוקם אינו בגדר מכירת רהיטים.
♦ החלופה השלישית –ליישם את עקרון ההדדיות שבמקום שעוסק ניכה מס תשומות בעת רכישת הנכס, יהא חייב בתשלום המע"מ בעת מכירתו.
♦ החלופה הרביעית – עסקת אקראי – שהיא במהותה הונית, וככול שמדובר במקרקעין ההגדרה היא רחבה יותר מזו החלה לגבי טובין.
♦ עפ"י ביהמ"ש, על בסיס העקרונות שפורטו לעיל, יש לראות את עסקאות מכירות המקרקעין, כחלק מפעילות עסקית של המערער במהלך עסקו או לחלופין לקבוע, כי מכירתן נעשתה על דרך ההשוואה למכירת ציוד. מכירת המקרקעין על ידי המערער במקרה דנן, נעשתה במובן זה, שהמערער הגיע למעשה למסקנה, כי יש מקום לצמצמם את עסק הגידולים ולצידם לעסוק במכירת המקרקעין. הפעולה האחרונה מבחינה משפטית, מצויה בהסדר שבחלופה הראשונה על שתי תת-החלופות. עפ"י ביהמ"ש, בראייה הכוללת – מכירת הקרקעות נעשתה כדי להביא למיקסום התועלת של עסקי המערער. כלומר, פעילות עסקית-מסחרית, שאין בה שום סממן של פעילות כלכלית פרטית.
♦ עפ"י ביהמ"ש, הוכח במידה הנדרשת בהליך אזרחי, כי מדובר במכירה של מקרקעין חקלאיים, מכלל מאגר הקרקעות של המערער, ובנסיבות העניין, אין מניעה לראות באלה "מלאי עסקי". יושם עוד לב, כי העיסוק בגידולים חקלאיים נעשה בדרך של עיבוד הקרקעות באמצעות אחרים. כאמור, החוזים מדברים על מכר, כנגד קבלת תמורה. בחוזה הנוגע לעסקה הראשונה אף הוזכר הצורך בתשלום המע"מ והוסכם, כי המערער ישא בו.
 
התוצאה:
♦ הערר נדחה.
ניתן ביום: 13.07.08.
ב"כ המערער: עו"ד י. סעיד.
ב"כ המשיבה: עו"ד י. גלייטמן.