סיווג "עסק" במקרקעין לענין חבות במע"מ

♦ משנת 1976 רשום המערער כ"עוסק" במע"מ, כאשר במשך השנים שינה את סיווגו, בין היתר לתחום האלומיניום ולתחום קבלנות כללית ועבודות בניין. מתחילת שנות התשעים החל המערער, לקנות ולמכור מקרקעין בהיקף נרחב, ובמקביל ביצע עסקות חליפין עם מינהל מקרקעי ישראל, ואנשים פרטיים.
♦ המשיב הוציא שומות בגין עסקאות המקרקעין שעשה המערער, עסקאות עליהן לא דיווח המערער למשיב, משום שלגרסתו, העסקאות לא נעשו על ידו כ"עוסק" במקרקעין, כי אם כאדם פרטי שמכר את המקרקעין. ההשגה שהגיש המערער נדחתה ומכאן הערעור – נשאלת השאלה, האם במכירת המקרקעין בהם עסקינן עשה המערער כ"עוסק", אם לאו. לחילופין טוען המערער, לבחינת טענה חליפית, לפיה שומתו של המשיב אינה סבירה.
ביהמ"ש המחוזי בנצרת בשבתו כבית-משפט לערעורים אזרחיים – כב' ס' הנשיא א.אברהם:

♦ ביהמ"ש קבע, כי הגדרתו הלקונית של המונח "עסק" בחוק מע"מ הזמינה את בתי המשפט לקבוע מבחנים למיניהם, שיסייעו במתן תוכן לתיבה.  בע"א 569/81 מנהל מע"מ נ' אביגדור מושב עובדים, קובע ביהמ"ש העליון: "באין הגדרה בחוק, הנותנת משמעות מיוחדת למונח "עסק", יש לפרש מונח זה במובנו הרגיל והמקובל וליישמו על הפעילות הנדונה תוך שימוש במבחן ההיגיון והשכל הישר... בדרך זו נגיע למסקנה, כי המונח "עסק", במובנו הרחב, יש לו משמעות כלכלית. אך פעילות תרבותית או חברותית ופעילות בידור וספורט, שאין להן כל שימוש או מטרה כלכליים, אינן עסק."
♦ ביהמ"ש העליון החיל על המונח "עסק" את המבחנים השונים שהתפתחו בפסיקה בקשר עם פקודת מס הכנסה, אודות ההבחנה שבין הכנסה מעסק לבין הכנסה ממקורות אחרים, קרי הכנסה פירותית לעומת הכנסה הונית. בתוך כך נפסק, כי טיבו ואופיו של הנכס עשוי להצביע על אופיה של הפעילות הנעשית בו. ככל הנוגע למקרקעין, פעילות בהם מתאפיינת כפעילות השקעתית. מאידך, ככל שהיקף העסקות נרחב יותר, מעיד הדבר על אופי עסקי של הפעילות. השבחת הנכס הנמכר לקראת מכירתו מעידה על פעילות עסקית-פירותית. תדירות גבוהה של הפעילות בנכסים מן הסוג המדובר (רכישה וקניה) תומכת במסקנה בדבר אופי עסקי של הפעילות. החזקת הנכס הנמכר בידי הנישום תקופה קצרה (בהתחשב באופיו של הנכס הנמכר) מעידה על פעילות עסקית. בקיאותו של הנישום בתחום הפעילות בו מדובר, מבנה ארגוני כזה או אחר המשמש אותו בפעילות זו, כל אלה תומכים במסקנה בדבר אופי עסקי של פעילותו.
♦ ביהמ"ש קבע, כי יישומם של המבחנים שלעיל על עובדות המקרה מביאים לכלל מסקנה, כי העסקות שעשה המערער נעשו במהלך עסקיו הרגילים, ולכן בדין יצאו שומותיו של המשיב בקשר עם עסקות אלה. המערער עוסק מזה שנים רבות בעסקי מקרקעין, רוכש ומוכר מקרקעין, כשהוא עושה כן בעסקות שמספרן עצום, היקפן הכספי רב, ושטחי המקרקעין שנסחרו – נרחבים ביותר. תדירות העסקות אף היא גבוהה, יחסית לתחום זה בו עסקינן, תחום בו אין למדוד את הזמן מיום הרכישה ועד למכירה בימים, כי אם בשנים.
♦ ביהמ"ש קבע, כי לא ניתן לקבל את טענת המערער, לפיה מכר את המקרקעין בהם עוסקת השומה שבערעור משום שנקלע לקושי כלכלי, כאשר הגיע לקריסה כלכלית של עסקיו. טענה זו אינה מתיישבת עם הפעילות רבת השנים שלו קודם לכן, בהיקפים רבים, בשטח ובכסף, ובתדירות גבוהה. אותה פעילות ממש נעשתה גם בשנים שבהם אף הוא איננו טוען, כי עמד בפני קושי פיננסי. יתר על כן, לא הקושי הכלכלי הוא הנותן, כי אם היקף העסקות ותדירותן הם הנותנים, שכן גם עסק הנקלע לקושי עשוי למכור נכסים, ואיש לא יאמר, כי מכירה בעת צרה נעשית שלא במהלך העסקים הרגיל, רק משום שנעשתה בעת צרה.
♦ ביהמ"ש לא מקבל את טענת המערער, לפיה את הקרקעות הסמוכות לישוב עדי רכש המערער על מנת לבנות שם את בית מגוריו. מדובר על שטח קרקע בהיקף עצום של עשרות דונמים והרכישה לא נועדה לשם בניית בית מגורים המשמש משפחה אחת, גם מורחבת, בנייה שבאופן סביר צריכה דונמים אחדים בלבד. יתר על כן, העובדה שהמערער רכש שטחים דומים גם בסמוך לישובים צורית ומשגב מעידה על דפוס התנהגות עסקית שלו, כמי שצפה את התרחבותם של היישובים על מנת לעשות רווח.
♦ ביהמ"ש לא מקבל טענת חלופית של המערער, כי שומתו של המשיב אינה סבירה. את שומתו ערך המשיב על יסוד השומה שנעשתה ביחס לכל אחת מן העסקות אצל שלטונות מס שבח, שווי שנקבע בהסכם סופי שנכרת בין מס שבח לבין המערער.
♦ ביהמ"ש דוחה גם טענת המערער, כי הוא זכאי לניכוי מס תשומות. על מנת לזכות בניכוי מס תשומות היה עליו להציג חשבוניות מס (או מסמך קביל אחר), שאת מס התשומות הכרוך בהן הוא מבקש לנכות. משלא עשה כן, לא זכאי המערער לניכוי.
התוצאה:
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום 14.5.11