קבלת אישור לצורך ניכוי מס במקור אינו מכשיר קיזוז החשבוניות

♦ העובדות: בשנת 1999 התקשר המערער עם מלון "דן" בתל אביב והתחייב לבצע עבודות פירוק בנייה ושיפוצים. לצורך ביצוע העבודות התקשר המערער עם מספר קבלני משנה, שהראשי שבהם היה עדנן בקיראת. בקיראת הציג עצמו כמנהל חברת ד.ו.ע, עמה חתם המערער הסכם. ד.ו.ע. ביצעה את חיוביה לבנות על פי החוזה, ומשקיבלה את המגיע לה, מסרה למערער חשבוניות מס שסכומן הכולל 2,744,495 ש"ח. המערער קיזז מס תשומות על יסוד חשבוניות אלו. אין מחלוקת בין הצדדים, כי העבודה בוצעה בפועל ע"י מוסרת החשבונית. עוד אין מחלוקת, כי החשבוניות שבגינן קיזז המערער את התשומות אינן חשבוניות כדין, במובן זה שהוצאו ע"י עוסק שלא היה מוסמך להוציאן, מאחר שלא היה עוסק מורשה בתקופה הרלבנטית.

 

♦ לטענת המערער, בפועל, בעת ששילם למבצעי פעולות הבנייה, הוציא את ההוצאה בגין הבנייה, ולא היה בידו לדעת, כי החשבוניות שקיבל אותה עת לא הוצאו כדין. לטענתו, הנטל המוטל על עוסק לבדוק את חוקיות הוצאת החשבונית הוא בלתי סביר. לא הייתה למערער כל סיבה לחשוד בכך ש-ד.ו.ע אינה עוסק מורשה, והיה בידו לסמוך על מסמך "אישור לצורך ניכוי מס", שאין מחלוקת כי הונפק ל-ד.ו.ע ע"י רשויות המס, ואשר נכתב בו כי תוקפו מיום 6.5.99 עד יום 31.3.01. במסמך זה, שתאריך הוצאתו 6.5.99, מופיע מספר תיק המע"מ של ד.ו.ע. בכך שהמדינה הנפיקה את תעודת ניכוי המס במקור הנטענת ולא קבעה נוהל לנטילתה בחזרה, לקחה היא סיכון שתעודה זו תשמש בסיס להסתמכות של העוסקים, ואין זה צודק, כי הסיכון שנטלה המדינה על עצמה במודע יוטל על הנישומים. אנשי המקצוע שייעצו למערער, רואה החשבון ומנה"ח (שהיא גם יועצת מס),  לא הכירו בחשיבות בדיקה מול הרשויות במשרדי מע"מ אם מוסר החשבוניות רשום כעוסק מורשה, וטענו שלא מקובל נוהל בדיקה כזה, וכי טעות המערער הייתה סבירה וכל אחר במקומו היה נוהג באותה דרך. בנוסף, מאחר ש"אין מפרסמים שמות של מי שחדל להיות עוסק מורשה, אין אפשרות לבדיקה סבירה של מי שיש לו או אין לו תעודת עוסק מורשה".

 

 

♦ עיקר טענות המערער הן לאמיתו של דבר ויכוח עם המצב החוקי, כפי שפורש ע"י בית המשפט העליון, לכן אין טעם לדון בהן. פסיקת בית המשפט העליון הבהירה, כי המבחן הרלבנטי לעניין אפשרות קיזוז מס התשומות הוא המבחן האובייקטיבי, דהיינו, מבחן המנתק עצמו מהאמונה הסובייקטיבית של העוסק בעת קבלת החשבונית עם זאת, הפסיקה הכירה בחריג מצומצם בהיקפו, כעולה מדברי כב' הנשיא ברק בע"א 4069/03 מ.א.ל.ר.ז שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל מכס ומע"מ. חריג זה הוא: העדר התרשלות של הנישום בעת קבלת החשבונית.

מאחר שאין מחלוקת, כי מוציא החשבוניות לא היה רשום כעוסק מורשה בזמן הוצאתן, עולה שהמערער אינו מקיים את המבחן האובייקטיבי, ועל כן השאלה היחידה היא אם נכנס הוא לגדר החריג.

 

♦ השאלה העומדת לפני היא, אפוא, אם היה ביד המערער לגלות את הפסול שנפל בחשבוניות במועד קבלתן באמצעים סבירים והאם נקט אמצעים כאלה. מאחר שרישום עוסקים מורשים נעשה במשרדי מע"מ, הדעת נותנת שפעולת הבירור תתרכז במקום זה, וברי, שהדרך הסבירה היא הדרך היעילה והמדויקת ביותר, והיא: הבירור הישיר במשרדי מע"מ.

 

♦ לעניין תעודת האישור על ניכוי מס במקור, אישור זה אינו נוגע למע"מ, אלא למס הכנסה, באפשרו ניכוי מס במקור. אמנם, לא ניתן להתעלם מהעובדה שרשום על המסמך האמור מספר תיק המע"מ של מקבל האישור, וכי התוקף שניתן לאישור הוא ממושך (כמעט שנתיים), אך לא נאמר במסמך, כי תיק המע"מ בתוקף זמן זה, והתוקף התייחס לאישור לצורך הניכוי במקור. לכן, מתחייבת המסקנה שההישענות על מסמך זה אינה הדרך הנכונה לבירור.

אמירותיהם של רואה החשבון ושל מנה"ח אינן עולות בקנה אחד עם המבחן המשפטי שנקבע ואינן משקפות את הנוהל הראוי. גם אם לא הופנתה תשומת לבם של אנשי מקצוע אלה, שעבדו בשירות המערער, לאפשרות הבירור במשרדי מע"מ, היה עליהם להעלותה בדעתם. מדובר לכאורה באפשרות טבעית ופשוטה, של פניה לרשות העוסקת בנושא לבירור העניין. לא באה ראיה המלמדת, כי פניה כזו היתה כרוכה בקשיים מיוחדים. הטלת נטל הבנה זה היא פועל יוצא מהמבחן האובייקטיבי. יתר על כן, סביר להניח, כי כנותני השירות החשבונאי במקרה הספציפי, רואה החשבון ומנה"ח היו בעלי עניין להגן על העצה שנתנו או על דרך התנהלותם, ולכן לא ניתן לסמוך על חוות דעתם. ברי כי, לחוות דעת של איש מקצוע שהוא בלתי מעורב אישית, ניתן היה לייחס משקל גדול יותר, לגבי הידע של אנשי המקצוע בתחום, ודרך פעולתם.

 

♦ הערעור נדחה.

 

 

♦ הערת המערכת: על פי קנה המידה שנקבע בפסק הדין, נראה, שיש לבצע בדיקה בדבר רישום העוסק במע"מ בכל פעם שמתקבלת ממנו חשבונית, ולא ניתן להסתמך על רישום העוסק במועד מסוים בלבד. במקרה כזה, מתעוררת השאלה האם החריג שנקבע למבחן האובייקטיבי, אכן יישים.