שיטת החישוב ה"לינארית" מחשבת מס ולא שבח

♦ העוררים ירשו זכויות במקרקעין שמאוחר יותר נכללו בתחום תב"ע 1750 שפורסמה למתן תוקף ביום 18.12.1994 (להלן: "תב"ע ישנה"). ביום 14.11.2002 פורסמה למתן תוקף תב"ע חדשה, החלה גם המקרקעין הנ"ל, אשר שינתה את התב"ע הישנה והגדילה את זכויות הבנייה. ביום 8 פברואר 2004 נרשמה בפנקסי המקרקעין חלוקה מחדש לגבי המתחם כולו. ביום 24.3.2005 מכרו העוררים את זכויותיהם בחלקה אחת וביום 14.10.2005 מכרו העוררים את זכויותיהם בחלקה 724 נוספת. לשומות העצמיות צורפו חוות דעת של שמאי מקרקעין, אשר קבע את שוויים ליום 7.11.2001. במחלוקות שנפלו בין הצדדים נשארה הסוגיה המשפטית שהינה החישוב הלינארי.

♦ לטענת העוררים, מאחר ורובו המוחלט של השבח הריאלי נוצר לאחר "יום התחילה" (7 נוב' 2001), לא חלה בעניינם הנוסחה הלינארית שבסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין. תוצאה לפיה לא תוכר זכות העוררים להוכיח באופן מיוחד את השבח הריאלי שנוצר להם עד ל"יום התחילה" ומיום זה ואילך, תביא לעיוות ואבסורד כלכלי, לרמיסת זכות העוררים לשלם מס אמת ולפגיעה קשה ובלתי מידתית בזכויות הקניין שלהם, במסותה עליית ערך מאוחרת ושזכאית לשיעור מס מופחת, בשיעור מס כפול. בנסיבות העניין, פיצול השבח בהתאם לשבח האמיתי שנוצר לעוררים, אינו פוגם ביעילות ופשטות הליך השומה. בעניין פוליטי (וע' חיפה 5002/05) אימצה הועדה את גישתו של פרופ' הדרי לפיה, על אף הנוסחה הלינארית יש לאפשר לנישום להוכיח את השבח הריאלי האמיתי שנוצר בתקופה שלפני "יום התחילה" ובתקופה שלאחריו.

♦ לטענת המשיב, בכל מקרה לשון החוק מחייבת יישום של הנוסחה הלינארית ואין כל מקום לפרשנות אחרת. שיעור המס עד למועד התחילה הינו 49% ואילו שיעור המס לאחר יום זה הינו 25% בלבד. שיטת "שווי השוק ביום הקובע" סותרת את לשון החוק וכוונת המחוקק, ואינה מתיישבת עם עקרון המימוש ויוצרת אבסורד, קשה ליישום אם לא בלתי אפשרית. הלכת פוליטי אינה דומה לענין וממילא הוגש עליו ערעור לביהמ"ש העליון.

 

 

♦ כוונת ועדת רבינוביץ הייתה ליצור מנגנון, אשר יפחית את שיעור המס באופן מדורג, ולהביא למצב שמרכיב השבח הזכאי לשיעור המס המופחת ילך ויגדל בחלוף השנים. מאחר שבהגדרה לכל נכס נמכר יש רק שבח אחד, שהוא ההפרש בין שווי המכירה לשווי הרכישה, בניכוי הוצאות מותרות, עמדו בפני הועדה, שתי חלופות: 1. לקבוע לגבי כל נכס ונכס, בין בזמן אמת ובין בדיעבד, את שוויו ביום הקובע. 2. לקבוע מנגנון פשוט וישים, המביא, ככל שחולף הזמן, גם להפחתת המס על השבח שנצבר עד ליום הקובע – דבר שלא התאפשר בטווח הקרוב. האפשרות שנבחרה על ידי הועדה, ואומצה על ידי המחוקק, היא האפשרות השניה, ונקבע מנגנון חישוב לינארי, לפיו יחולק השבח הריאלי, לצרכי שיעור המס בלבד, באופן לינארי, בין התקופה שמיום הרכישה ועד ליום הקובע ובין התקופה שמהיום הקובע ועד ליום המכירה. העדפת החלופה של חישוב לינארי על פני קביעת שווי ביום הקובע נאמרו מפורשות בדו"ח הועדה. למעשה, כדברי ב"כ המשיב, מנגנון החישוב הלינארי שנבחר על ידי המחוקק לא נועד לחשב את השבח עצמו, אלא רק את שיעור המס שיחול על השבח, שהרי במכירת כל נכס יש רק שבח אחד, שעליו יחולו שיעורי מס שונים לפי התקופות השונות.

♦ אימוצה של "שיטת שווי השוק ביום הקובע" לתוך חוק שדחה אותה, ולכן אינו ערוך ליישומה, יוצר עיוותים כלכליים נוספים, שהועדה, בענין פוליטי, לא נתנה את הדעת עליהם. לא רק מפני שהנכס "החדש" נהנה מהנחת מס, שלא הייתה כוונה להעניק לו, אלא שהחלת שיטה זו בדיעבד, ולאחר חלוף מספר שנים מהיום הקובע, מביאה לחסכון מס בצורת דחיית מס. אילו היה המחוקק בוחר לצורך המעבר לשיעורי מס נמוכים יותר, במנגנון של "מכירה רעיונית" ולא במנגנון הלינארי, היו בעלי מקרקעין במשק מחויבים להגיש ביום הקובע הצהרה על מכירה רעיונית של הקרקע ולשלם את המס בגין השבח שנצבר עד אז, בשיעור של 50%. או אז, הנכס היה מתחיל את חייו כנכס חדש עם שווי רכישה חדש. אפשרות אחרת הייתה לקבוע שתשלום המס בגין "שבח" זה יידחה עד למימוש, אך בעת המימוש הוא ישולם בערכים ריאליים. השיטה שאומצה בענין פוליטי מאפשרת לנישום ליהנות משני העולמות. היא מאפשרת לנישום לדחות תשלום מס נומינלי עד המכירה בפועל ומאפשרת לחשב את השבח כאילו הייתה מכירה ביום הקובע. בכך מתנגשת ההכרעה בעניין פוליטי בעקרון תשלום מס אמת, שכן מס נדחה הוא מס נחסך.

♦ סעיף 47 לחוק המיסוי אינו קובע חזקה אלא מנגנון להפחתת שיעור המס, שנקבע בהגדרת המונח לאחר בחינה קפדנית. אין מקום לדבר על הטלת מס על רווח שלא הופק, שהרי עסקינן בהפחתת שיעור מס לגבי חלק מרווח שהופק.

♦ הגם שאין במקרה זה בעיה תקציבית ממשית שיסודותיה בהכנסת שמאים לצורך הקביעה מהו שווי הנכס הנמכר "ליום התחילה", הרי שהבעיה האמיתית היא שהשיטה שנבחרה – השרירותית – אינה מאפשרת ואינה דורשת את מנגנון השמאות. אילו היו רוצים להכניס מנגנון שמאי לעניין היה מן הראוי לקבוע זמני הכרעה וסיום של קביעת השווי ל"יום התחילה" ובהיעדר הכרעה בהסכמה לקבוע הכרעה שרירותית בנדון. אילו המחוקק היה נוקט בלשון המשתמעת לשתי פנים, הייתה מועדפת טענת העוררים, אלא שהמחוקק בחר, לכאורה, בלשון מפורשת שאינה משתמעת לשתי פנים.

 

♦ הערר נדחה.