ביהמ"ש: מתי יוכרו הוצאות משפטיות בעיקבות הליך פלילי

♦ מתי יותרו בניכוי מההכנסה החייבת הוצאות משפטיות, שכ"ט עו"ד, ששילם הנישום בעיקבות הליך פלילי שנפתח נגדו? לרבות דרישת מס התשומות בגין השכ"ט ששולם.

שאלה זו רלבנטית הן לנישום עצמו, הרוצה לדעת האם תשלום השכ"ט ששולם על ידו מהווה הוצאה מוכרת לצורכי מס (מס הכנסה ומע"מ), והן לעניין המייצגים: רואי החשבון, יועצי המס ועו"ד, היות והטלת האחריות ברישום/דרישת הוצאה כזו או אחרת, עלולה לחול גם עליהם.

לאחרונה (ביום 16.12.2012) נבחנה שאלה זו בבית משפט המחוזי בירושלים, כב' הש' מרים מזרחי במסגרת תיק ע"ש 1012/10 כהן ירון פיננסיים בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף (להלן: ירון פיננסים").

כידוע, לא רק עבירות המס הן העבירות הפליליות השייכות או היכולת להיות שיכות לפעילות העסקית של הנישום, ישנן עבירות נוספות מכוח חוקים שונים שהעבירה עליהם הינה עבירה פלילית היכולה להיות קשורה לפעילות העסקית, כגון: עבירות על חוק התכנון והבניה, עבירות על חוקי עיריה, עבירות על חוק איסור הלבנת הון (כגון "עבירה טכנית" בגין אי דיווח של נותן שירותי מטבע), וכיו"ב.

לדוגמא: שולם שכ"ט עו"ד עבור טיפול בכתב אישום פלילי שהוגש נגד נישום בגין בנית פרגולה במסעדה שבבעלותו ללא היתר בניה, האם התשלום האמור הינו הוצאה מוכרת לצורכי מס הכנסה ? והאם ניתן לדרוש את התשומות ששולמו לעו"ד עבור הטיפול האמור?

לאורך השנים נקבעו בפסיקה (פסקי דין של בתי המשפט המחוזים, טרם נתנה הלכה מבית מדרשו של בית המשפט העליון בעניין) כללים/תנאים מצטברים, כאשר עמידה בכולם, במצטבר, תאפשר את דרישה תשלום שכ"ט עו"ד, ששולמו בהליך הפלילי, כהוצאה הן לעניין פקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") והן לעניין חוק מס ערך מוסף (להלן: "החוק").

הכללים, שבוחנת ומיישמת כב' הש' מרים מזרחי, תוך ריכוז ממספר פסקי דין, בפס"ד ירון פיננסים:

א. ההוצאה, תשלום שכה"ט, צריך להיות משולם בהליך זה, עבור הנישום בלבד. אם לא כן, ותשלום שכ"ט כולל תשלום עבור טיפול בעניינים שונים ו/או עבור נישומים אחרים, אזי, בהתאם לסעיף 18 לתקנות מס ערך מוסף תשל"ו – 1976 (להלן:"התקנות"), יש לפצל את ההוצאה והניכוי יותר בהתאם לחלק היחסי השייך לאותו ההליך הפלילי הנובע מהפעילות העסקית. נציין, כי סעיף מקביל לסעיף 18, לא קיים בפקודת מס הכנסה, והתרת הוצאות לפי ייחוס החלק היחסי הרלבנטי הינה יציר פסיקה (ור' לענין זה בין היתר ע"א 35/67 חיים שתדלן נ' פ"ש ת"א 4).

ב. ההוצאה שכ"ט הינה לצורך עסקיו של הנישום. לפי סעיך 17 לפקודה, ההוצאה צריכה להיות ביצור הכנסה. לפי סעיף 1 לחוק שירותים הניתנים לעוסק יחשבו למס תשומות באם ניתנו "לצורכי עסקו או לשימוש בעסקו". סעיף 41 לחוק קובע, כי אין לנכות מס תשומות "אלא אם הן בשימוש בעסקה החייבת במס". חשוב לציין, כי הפסיקה בעבר נתנה פירוש רחב למילים "הכל לצרכי עסקו או לשימוש בעסקו" כך שהן כוללות כל הוצאה לשם "קידום המפעל של העוסק". ולכן, מאחר והוצאת שכ"ט עו"ד, הייצוג המשפטי, נבעה מהפעילות העסקית של הנישום, שבגינה הוגש / נפתח ההליך המשפטי (כמו באחת מהדוגמאות לעיל), במצבים אלה יש לראות בהוצאה כהוצאה לצרכי העסק.

ג. תקנת הציבור. בעניין זה, חלוקות הדעות:

1. התרת ההוצאה יש בה משום הקטנת הסיכון בפניו עומד מי שביצע את העבירה.

2. התרת ההוצאה המשפטיות לניכוי מקום שהנאשם הורשע ונמצא אחראי בפלילים, כמוהן כמתן לגיטימציה לפעילות פלילית.

1. זכותו של כל אדם להגנה במשפט פלילי מוכרת ומעוגנת היטב בדין הישראלי,  גם אם הוא אשם בעבירה. קל וחומר כאשר הוא מזוכה.

2. אין להשתמש באי התרת הניכוי כאמצעי הרתעה, באשר מטרת ההרתעה מושגת על ידי הענישה ואין צורך בהרתעה נוספת בדרך הגדלת חיובו של הנישום במס ע"י אי ההכרה בהוצאה. דבר זה יוצר לכאורה "ענישה כפולה" של הנאשם-הנישום.

♦ בפסק דין ירון פיננסים, מתיר ביהמ"ש בניכוי את הוצאות שכ"ט עו"ד ששולמו בעיקבות ההליך הפלילי, תוך שהיא מבצעת ייחוס של החלק הייחסי משכ"ט עו"ד, ייחוס ספציפי, הן לגבי מי מהמערערים / הנאשמים המופיעים בכתב האישום והם הרלבנטיים, בחלקם, להתרת הוצאות שכ"ט בניכוי, והן לגבי האישומים הרלבנטים לעניין התרת הוצאת שכ"ט.

בישראל טרם נקבעה הלכה מחייבת בשאלת ניכוי הוצאות משפטיות. עם זאת, יש לציין כי השיקול של תקנת הציבור, בהקשר של ניכוי הוצאות, הוכר בפסיקת בימ"ש העליון כשיקול רלוונטי.

הסוגיה נדונה מספר פעמים בפני בתי המשפט המחוזיים (בהקשר של ניכוי תשומות במסגרת חוק מס ערך מוסף, כמו גם בהקשר של ניכוי הוצאות במסגרת פקודת מס הכנסה). הסוגייה זכתה גם למספר התייחסויות עקיפות בפסיקת בית המשפט העליון ולהתייחסות מפורשת בענייןע"א 6726/05 הידרולה בע"מ נ' פ"שת"א 1 – אלא שהתייחסות אחרונה זו מקורה באמרת אגב של כב' השופט רובינשטיין ולפיכך לא ביססה הלכה.

♦ השאלה שנותרה היא מה צריך לגבור בהקשר של ניכוי הוצאות משפט בהליך פלילי? עקרון "שומת מס אמת", או עיקרון "תקנת הציבור". נראה, כי כוחה של עקרון שומת מס אמת לגבור, זאת מאחר שפסיקת ביהמ"ש העליון אינה מובילה למסקנה אחרת, וההכרה בהוצאות הייצוג עולה בקנה אחד עם הזכות לייצוג, ועקרון תשלום המס עבור שומת אמת.