הפוך על הפוך (תחילת תכנוני מס לאחר חוק ההסדרים)

 

♦ נוסיף ונציין, כי ככל שהתיקון לחוק מורכב ומתוחכם יותר, כך גדל גם הסיכוי (או החשש, הכל לפי עיני המתבונן) לתכנוני המס היצירתיים.

 

בהתחשב בעובדה, כי התיקונים בחוקי המס (מס הכנסה, מיסוי מקרקעין, מס ערך מוסף), שנכללו בחוק לשינוי סדרי העדיפויות הלאומיים (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2013 ו-2014), התשע"ג-2013, הינם מורכבים ומתוחכמים במיוחד, ניתן להניח, כי תכנוני המס הצפויים יפתיעו גם הפעם.

 

♦ כדי לסבר את האוזן נביא להלן תרחיש (תאורטי לחלוטין, לפי שעה), לפיו ייצא הנישום נשכר:

 

 מדובר בסדרת הוראות חדשניות (הן לעניין פקודת מס הכנסה והן לעניין חוק מיסוי המקרקעין), שמכוחן יופעל מנגנון של מכירה רעיונית (לצרכי המס) אם תבוצע חלוקת דיבידנד, מרווחי שערוך, על ידי חברה (למעט חברה משפחתית כמשמעותה בסעיף 64א. לפקודה, ולמעט קרן השקעות במקרקעין כמשמעותה בסעיף 64א3 לפקודה).

 

במקרה כזה, אליבא דתיקון, יראו את הנכס, שבשלו נרשמו רווחי שערוך בדוחות הכספיים של החברה המחלקת, כאילו נמכר ביום החלוקה ונרכש מחדש באותו יום, והתמורה (לצרכי מס) בשל המכירה הרעיונית תהיה "סכום החלוקה המגולמת" בתוספת המחיר המקורי של הנכס.

 

♦ לעניין זה, סכום החלוקה המגולמת יהיה בסכום החלוקה מרווחי השערוך, כשהוא מחולק באחד פחות שיעור מס החברות באותו תאריך, או סכום החלוקה בתוספת המס המגולם התאורטי, אם הוכח להנחת דעתו של פקיד השומה כי המס בשל המכירה הרעיונית שונה מהאמור לעיל.

 

בהתאמה לכך נקבע, כי יראו את יום חלוקת רווחי השערוך כיום רכישה חדש של הנכס (בכפוף להוראות אנטי-תכנוניות, במקרים מסוימים) ומחירו המקורי יהיה התמורה שנקבעה לעניין המכירה הרעיונית.

לצורך חישוב הפחת בשל הנכס, לאחר המכירה הרעיונית, יופחת מהמחיר המקורי החדש סכום השווה לסכום האינפלציוני, שחושב בשל המכירה הרעיונית.

כן נכללו בתיקון הוראות נוספות (שאינן מצטיינות בפשטותן), לגבי מכירה בפועל של הנכס שעבר כבר מכירה רעיונית - וכן לגבי מכירה רעיונית נוספת - אך באלה לא נעסוק הפעם.

 

♦ נבהיר, כי "רווחי שערוך" יהיו עודפים שלא התחייבו במס חברות, מהסוג שיקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת, בסכום העולה על מיליון ש"ח, שיחושב באופן מצטבר (לכל נכס) מיום רכישתו של הנכס.

 

כדי למנוע תרעומת וויכוחים מיותרים, נקבע בתיקון, כי: "חברה המבצעת חלוקת דיבידנד לפי סעיף זה, רשאית לבחור את סדר החלוקה מתוך העודפים הקיימים לה".

 

♦ להלן אירוע היפותטי המתאים לתכנון המס, שמסתמן כאפשרי, בשל התיקון הנ"ל:

 

1.לחברה פלונית יש עודפים מצטברים, בסכום של 50 מיליון ש"ח.

 

2.חברה פלונית מתכוונת לרכוש נכס מניב, בעלות של 60 מיליון ש"ח, ויש לה אפשרות לקבל הערכת שווי - בסכום של 100 מיליון ש"ח - בגין הנכס המניב.

 

3.חברה פלונית מתעתדת לחלק לבעלי מניותיה דיבידנד, בסכום של 40 מיליון ש"ח.

 

4.יש לחברה פלונית הפסד הון, שטרם קוזז, בסכום של כ-80 מיליון ש"ח.

 

לפי נוסח התיקון תוכל חברה פלונית לשערך את הנכס המניב, ולקבוע כי חלוקת הדיבידנד תבוצע מרווחי השערוך.

 

♦ התוצאה המיסויית, כתוצאה מהתיקון, תאפשר לחברה פלונית "לייצר" מחיר מקורי חדש לנכס המניב, הכולל את חלוקת רווחי השערוך, ולנכות את הפחת לצרכי מס בהתאם לכך.

 

♦ במלים אחרות, חברה פלונית תוכל להגדיל את המחיר המקורי של הנכס המניב לצרכי מס, באמצעות קיזוז חלוקת רווחי השערוך (לפי בחירתה של החברה) כנגד הפסד ההון, שלא היה למעשה ניתן לניצול.