האם שינוי מהותי בהסכם מקרקעין פירוש הסכם חדש?

 ♦ המחלוקת בין הצדדים עוסקת בפרשנות הסכם שערכה המערערת, חברת נאות דברת בע"מ (להלן: "המערערת"), עם חברת דיור ב.פ. בע"מ ועם פרדס א.ד.ס. בע"מ (להלן: "המוכרות"). ביום 15.01.1990 התקשרו המערערת והמוכרות בהסכם קומבינציה. בהסכם נקבע כי המערערת תרכוש קרקע של עשרה דונמים, תמורת מתן שירותי בניה לחמישה דונמים נוספים שיישארו בידי המוכרות (להלן: "ההסכם הראשון"). ביום 30.01.1990 חתמו המערערת והמוכרות על מסמך נוסף בעסקה (להלן: "המסמך הנוסף"). לפי המסמך, תקבל המערערת את הקרקע במלואה  15 דונם   ובתמורה תשלם למוכרות שליש מן הפדיון שתקבל בעד הדירות שייבנו בקרקע. המערערת דיווחה על העסקה, אך בדיווחה לא ציינה את קיומו של המסמך הנוסף. ביום 3.2.1999 הוציא המשיב שומה זמנית, בגין העדר הצהרה, לפי סעיף 82 לחוק מסמ"ק. השומה הזמנית התבססה על שווי השטח כפי שהוערך בשומה המקורית. השגה שהגישה המערערת על שומה זו נדחתה. ביום 17.2.1999 הוציא המשיב שומה נוספת, בה שונתה הערכת שווי הרכישה ל- 31,805,880 ש"ח. שווי זה מבוסס על הפדיון שהגיע בפועל ממכירת הדירות, כפי שהתאפשר בעקבות שינויים מאוחרים בתכנית הבניין החלה על הקרקע. המערערת הגישה השגה על השומה הנוספת, אך השגתה נדחתה. גם וועדת הערר דחתה את טענות המערערת ופסקה כי המסמך הנוסף שינה באופן מהותי את ההסכם הראשון, מכאן הערעור שלפנינו.

 ♦טענות המערערת, כי המסמך הנוסף רק מבהיר ומשלים את העסקה הראשונה. לטענתה, השינויים שנערכו במסמך הנוסף נועדו להתאים את העסקה לדרישת הבנק לצורך קבלת מימון. לשיטת המערערת המהות הכלכלית של שתי העסקאות היא זהה, ועל כן - לא הייתה מוטלת עליה החובה להגיש דיווח נוסף. המערערת טוענת עוד כי כשדיווחה על מכירת דירות שנבנו בקרקע, הצהירה כי היא הבעלים של הקרקע. לטענת המערערת המוכרות דיווחו על העסקה לפקיד שומה מפעלים גדולים (פשמ"ג) זרוע אחרת ברשות המסים   ,תשלום המס, כמו גם ההצהרה בפני הפשמ"ג, משתיקים את המשיב מלטעון כי לא ידע שכל הקרקע בידיה של המערערת. באשר לגובה השומה, טוענת המערערת כי שווי המקרקעין לצרכי מס צריך להיות 12,500,000 ש"ח, כפי שנקבע בעבר.

♦ טענות המשיב, המשיב סומך את ידו על הכרעת הוועדה לפיה התמורה והממכר שונו במסמך הנוסף ועל כן מדובר בעסקה חדשה ושונה באופן מהותי. העסקה הראשונה היא עסקת קומבינציה. העסקה השנייה, להבדיל, כוללת מכר מלא של הקרקע תמורת סכום כספי   שליש מהפדיון שיתקבל עבור הדירות שייבנו עליה (עסקה המכונה גם "עסקת תמורות"). על כן, טוען המשיב כי היה צורך להודיע על השינוי   היוצר למעשה עסקה חדשה. המשיב מוסיף כי גם לפי לשון המסמך ברור שכוונת הצדדים הייתה לשנות את ההסכם. שינוי ההסכם צריך להוביל לשינוי בגובה המיסוי המוטל על העסקה. באשר לגובה השומה, טוען המשיב כי השומה התבססה על "שווי המכירה".

 

עיון במסמך הנוסף אינו מותיר מקום לספק כי מדובר בהסכם אחר ושונה מזה שנכרת 15 ימים קודם לכן. הממכר השתנה משני שליש מהקרקע לקרקע במלואה; התמורה שונתה לקבלת שליש מהפדיון במקום בנייה על השליש הנותר. מלשון ההסכם ברור כי כוונת הצדדים הייתה לשנות את החוזה הקיים. ההסכם הראשון מגלם עסקת קומבינציה מהסוג של מכר חלקי. לעומת זאת, העסקה שמקים המסמך הנוסף היא עסקת "תמורות", הכוללת מכר מלא של הקרקע. המערערת לא הציגה נימוק משכנע לשינוי העסקה, שיפיג את החשש המועלה על ידי המשיב כי החוזה הראשון נערך כדי להתחמק ממיסוי. המסמך הנוסף לא הועבר למשיב יחד עם הדיווח על יתר העסקה על אף שהשינויים היו ידועים למערערת בעת הדיווח. אין למערערת הסבר מניח את הדעת שיבהיר מדוע לא דיווחה על התוספות והשינויים שנערכו במסמך הנוסף. מדובר, על כן, בשינוי של העסקה במקרה הטוב, ובניסיון להערים על רשויות המס באמצעות דיווח שגוי במקרה הרע. כאמור, העסקה שנחתמה בין הצדדים ביום 30.01.1990 היא שונה במהותה ובתכנה מההסכם הראשון.

♦ בית המשפט קבע, המסמך הנוסף הוא על כן חוזה חדש, המגלם עסקה חדשה. אשר-על-כן, בדין ערך המשיב שומה חדשה על העסקה האמיתית בין הצדדים. טענות המערערת לגבי עצם עריכת השומה - נדחות. כמו כן, בכל הנוגע לפרשנות המסמך   הערעור נדחה. עם זאת, התיק יוחזר לוועדת הערר כדי שתכריע בשאלה האם חלה טעות בשומת המס החדשה שנערכה למערערת.

בנוסף, דחה בית המשפט את טענת ההתיישנות שהעלתה העוררת בהתאם לסעיף 85 לחוק מסמ"ק בעניין הסמכות להוציא שומה לי מיטב שפיטה לפי סעיף 82 לחוק מסמ"ק בקובעו, כי כאשר לא דווחוה העסקה במלואה, מרוץ ההתיישנות טרם החל.