העליון - הגדרת "שנה תמימה" מול "שנת מס"

♦ מדובר בערעור על פסק דינו של ביהמ"ש המחוזי בחיפה (סגנית הנשיאה וסרקרוג) מיום 10.9.07 בתיק עמ"ה 540/03. עניינו של ההליך, אופן חישובה של תקופת 14 השנים בהן ניתן ליהנות מהטבות מס לפי החוק לעידוד השקעות הון, תשי"ט - 1959 (להלן: חוק העידוד).
♦ ביום 5.5.1986 אושרה למערערת תכנית לפי חוק העידוד, ובגינה היתה זכאית להטבות מס על הכנסותיה לפי סעיף 47(א1) לאותו חוק.
♦ לשיטת המערערת, את 14 השנים שבסעיף 45(א)(1) יש למנות החל משנת המס המתחילה לאחר אישור התכנית. מסיבה זו עתרה המערערת להטבת מס גם בשנת 2000. המשיב דחה עמדה זו, וטען כי מניין 14 השנים מתחיל מראשית שנת המס בה אושרה התכנית. בבית המשפט הציג המשיב עמדה חלופית, לפיה יש למנות 14 שנים שכונו קלנדאריות "מִיּוֹם לְיוֹם וּמֵחֹדֶשׁ לְחֹדֶשׁ" (אסתר ג, ז); יום האישור הוא יום ראשיתו של המניין. בית המשפט המחוזי קבע, כי עמדתו החלופית של המשיב היא הפרשנות הראויה לכתחילה, וקבע כי המערערת זכאית להטבות המס עד ליום 4.5.2000. על כך הערעור.

♦ לצורך הדיון בערעור זה, החליף ביהמ"ש את המונח "שנה קלנדארית" במונח "שנה תמימה". 

לטענת המערערת, את המונח "שנה" יש לפרש כשנת מס. טענה נוספת היא כי מדובר בשנת המס המתחילה לאחר השנה בה אושרה התכנית. לגבי הסוגיה הראשונה נטען, כי שגה בית המשפט כאשר, "בניגוד לעמדות הצדדים", פירש את המונח 'שנה' כשנה תמימה. בין היתר נטען, כי בחקיקת המס כולה ההתייחסות היא לשנות מס, וכי התייחסות לשנה תמימה יוצרת קשיים מסוגים שונים (בין היתר, בהתאמת סכומים מבוססי שנת מס, כגון דיבידנדים או הוצאות והכנסות שנתיות, לתקופה חלקית המבוססת על שנה המתחילה בתאריך אקראי). את שנות המס יש למנות מהשנה שאחרי השנה בה אושרה התכנית ונומק, כי כך משתמע מאופן חישוב השנים בפסיקת בתי המשפט.
המשיב לא עירער על פסק דינו של בית המשפט המחוזי, ומכאן שפורמלית השלים עם נקיטת גישת השנה התמימה. אולם עולה מהודעותיו לבית המשפט כי לדעתו יש למנות את מניין השנים החל משנת המס בה אושרה התכנית.
ביהמ"ש העליון – כב' השופט א. רובינשטיין:
♦ המישור הלשוני אינו תומך בגישת השנה התמימה. המחוקק קבע, כי הטבת מס תינתן בתנאי "שלא עברו עדיין ארבע עשרה שנים מהשנה שבה ניתן האישור". כתיב שנה, וקרי שנה. "מהשנה שבה ניתן האישור", ולא מהיום בו ניתן האישור. אילו היה המחוקק רוצה למנות שנים תמימות היה נוקט בלשון "ובלבד שלא עברו עדיין ארבע עשרה שנים מהיום שבו ניתן האישור", מה שיתכן על פי רוב כי יהיה שויוני יותר, אם גם מכביד במידה מסוימת על עבודתן של רשויות המס הרגילות לפעול בגדרי שנות מס, וגם במישור החשבונאי בכלל. ואכן, בסעיפים אחרים בחוק ידע המחוקק לנקוט בלשון "מיום".
♦ מעבר לכך, גם לאחר שהחליט בית המשפט כי רק מלשון החוק ניתן ללמוד כי מדובר בשנת מס ולא בשנה תמימה, בית המשפט בא ומעגן החלטה זו גם בפרשנות החוק ובהקשרו. בעניין זה אומר בית המשפט "מן המפורסמות, כי "פרשנותו של ביטוי בחוק צריכה להינתן בהקשר בו הוא נמצא", "דיבור שבחיקוק הוא יצור החי בסביבתו". בהקשר שלנו, קובע חוק העידוד "בפרק זה - תהא לכל מונח המשמעות שיש לו בפקודת מס הכנסה" (סעיף 41(1)). ההקשר, הסביבה, הם איפוא דיני המס, ובפרט - כהוראת המחוקק, בפקודת מס הכנסה. מערכת דינים זו, הסביבה הנורמטיבית, פועלת כאמור לפי שנות מס. בית המשפט קמא עמד על כך שפקודת מס הכנסה כוללת הגדרה למונח "שנת מס" אך לא למונח "שנה" סתם. לדידי, ודומה כי כאן שונות דרכינו, אין מדובר בחֶסֶר שיש להשלימו באמצעות ההגדרות בחוק הפרשנות, אלא באינדיקציה לאמור: שנה היא שנת מס".
♦ סוגיה שניה אליה נותן בית המשפט העליון דעתו היא השאלה האם "השנה שבה ניתן האישור", היא השנה שבה ניתן האישור או השנה שאחריה. בשאלה זו מסקנת בית המשפט היא כי הכוונה היא לשנה בה ניתן האישור. בית המשפט סומך טענותיו על המשפט העברי ואומר: "למשל, באמרנו "החל משנת תש"ע" כוונתנו תהא כי גם שנת תש"ע במשמע". כשם שלמעלה אמרנו, כְּתִיב שנה, וקרי שנה; נאמר גם כאן, כְּתִיב "השנה שבה ניתן", וקרי "השנה שבה ניתן". אכן, אם יטען הטוען, 'מהשנה, משמעה מתום השנה' כשם שטוענת המערערת, יש לה להראות כיצד מתיישב הדבר עם פשטות הלשון. אכן, בתחומי משפט שונים אין לעתים מנוס ממתן פרשנות תכליתית שאינה עולה בקנה אחד עם מובנו של מונח במבט ראשון, אך בבואנו לעשות כן יש לזכור כי ראשית לכל נבחנת הלשון כפשוטה. עוד נזכיר, כי הוראות חוק רבות ומיטיבות בחוק העידוד חלות כבר משנת המס בה ניתן האישור, ויתמה התמה מדוע חלק מההטבות ניתנות מיד - אך תקופת 14 השנים מתחילה להימנות רק מן השנה הבאה.
 
תוצאה:
הערעור נדחה.
ניתן ביום 11.02.10
ב"כ המערערת: עו"ד י. דולן.
ב"כ המשיב: עו"ד ק. עטילה ועו"ד ע. לינדר.