העליון: מס רכישה ייקבע בהתאם למהות הכלכלית של העסקה

♦ ביום 30.12.2012 רכשה המערערת מקבץ דיור מהשותפות קלג'רו. מקבץ הדיור כלל שלושה בניינים בכרמיאל שבהם 362 יחידות דיור ושטחי שירות.

במועד הרכישה הושכרו יחידות הדיור לעמידר, עבור דיירים הזכאים לדיור ציבורי. בהתאם להתחייבותה החוזית של עמידר השכירות הייתה עד לשנת 2015 עם אופציה להארכתה למשך חמש שנים נוספות.

♦ המחלוקת בין הצדדים היא כיצד יש לחשב את מס הרכישה בו חויבה המערערת בגין עסקה זו.

לגישת המערערת, יש להשקיף על העסקה נושא הערעור כעסקה לרכישת 362 דירות מגורים ועל כן, יש לשום את מס הרכישה על כל דירה ודירה בהתאם להוראות סעיף 9(ג1א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין בשילוב תקנה 2(2) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה-1974 (להלן: "תקנות מס רכישה"). עוד טוענת המערערת, כי ערכה של כל דירה נמוך מ-969,300 ש"ח ועל כן, יש להטיל על העסקה כולה מס רכישה בשיעור של 3.5%.

♦ מנגד טוען המשיב, כי המערערת לא רכשה זכות במקרקעין "שהם בנין או חלק ממנו שהוא דירת מגורים" אלא "זכות במקרקעין" שהיא - מקבץ דיור שלם בן שלושה בניינים. על כן, לטענת המשיב, חלה על העסקה דנן תקנה 2(1) לתקנות מס רכישה ולפיה ויש להטיל על כל העסקה מס רכישה בשיעור של 5%.

ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין בביהמ"ש המחוזי בחיפה - כב' השופט ר' סוקול וחברי הוועדה ג' יחזקאלי-גולן ו-ש' פסטנברג:

♦ ועדת הערר הציגה את השאלה המשפטית: "האם המערערת רכשה מספר רב של דירות מגורים, או שמא רכשה מבנים המהווים יחדיו מקבץ?". לעמדת הוועדה יש להכריע בשאלה זו לפי שני מבחנים מצטברים. המבחן הראשון, אומד דעתם של הצדדים בעת ביצוע העסקה – האם התכוונו לרכוש מקבץ כ"מכלול" או שמא קבוצה של נכסים פרטניים; והמבחן השני, טיבו של הנכס. הוועדה הגיעה למסקנה, כי המערערת רכשה נכס אחד – מקבץ דיור – וזאת בין היתר משום שבהסכם הרכישה הוגדר ה"ממכר" כנכס אחד בגינו שולמה תמורה אחת שלא פוצלה ליחידות הדיור, לנכסים המשותפים, למועדון ולחניונים, וכן בהינתן העובדה, כי על פי תכנית המתאר החלה על המקרקעין בהם הוקם המקבץ, כל יחידות הדיור חייבות להיות בבעלותו של יום התכנית. יצוין, כי הוועדה דחתה טענה נוספת של המערערת לפיה יש לייחס חלק מן התמורה לזכויות חוזיות מכוח הסכמי הדיור עם עמידר, אך המערערת אינה מערערת על קביעה זו ועל כן לא הורחב לגביה.

♦ בערעור לביהמ"ש העליון טוענת המערערת, כי המבחנים אותם החילה ועדת הערר – אומד דעת הצדדים וטיב הנכס – אינם רלוונטיים, וכי לא היה מקום לבחון אם מדובר בנכס אחד או שמא במספר נכסים. לגישת המערערת, הנסמכת בהקשר זה על פסק דינו של בימ"ש העליון בע"א 2744/05 מנהל מיסוי מקרקעין  נ' אוסיף חברה לייזום פרוייקטים 1998 בע"מ (להלן: "אוסיף"), היה על ועדת הערר לבחון אם כל אחת מיחידות הדיור מהווה "דירת מגורים" בהתאם למבחן האובייקטיבי והמבחן הסובייקטיבי שנקבעו בפסיקה לעניין זה.

♦ המשיב סומך ידיו על פסק דינה של ועדת הערר ומבקש לדחות את הערעור.

בביהמ"ש העליון בירושלים – כב' כבוד הנשיאה מ' נאור; כבוד השופטת א' חיות כבוד השופט ע' פוגלמן:

♦ לגישת כב' הש' חיות המבחנים שנקבעו בפסיקה ובין היתר בעניין אוסיף לצורך סיווגה של יחידת דיור כ"דירת מגורים", אינם רלוונטיים. עוד סבורה, כי בצדק דחתה ועדת הערר את טענות המערערת בהקשר זה, ובחנה את המהות הכלכלית של העסקה בה התקשרו.

 ♦ נקבע, כי נכס המקרקעין שאותו רכשה המערערת על פי הגדרתה שלה הוא מקבץ דיור אחד שלם, שנרכש כמכלול ואף שהאופן שבו בוחרים הצדדים לתאר את הממכר אינו חזות הכל, תיאור הממכר בהסכם הרכישה תומך בעמדת המשיב. לכך יש להוסיף, כי לטענת המשיב, שלא נסתרה, המערערת לא ערכה הפרדה כלשהי בדוחותיה הכספיים לגבי נכסים מסוימים במתחם ומקבץ הדיור כולו מופיע בהם כרכוש קבוע אחד. המוכרת - קלג'רו – הצהירה אף היא על המכירה כמכירת זכות במקרקעין של נכס אחד ולא פיצלה את התמורה שקיבלה מן המערערת לדירות מגורים נפרדות.

♦ אשר לטיבו של הנכס - ועדת הערר עמדה על כך שעל פי תכנית המתאר הרלוונטית ייעוד המקרקעין שעליהם הוקם מקבץ הדיור הוא "דיור מיוחד – השכרה למשרד הקליטה" ולא ניתן לבצע בהם כל שימוש אחר ללא אישור הוועדה המקומית ובלשון התוכנית. על פי הוראות התוכנית החלה על המקרקעין, הבעלות ב"כל יחידות הדיור" כמכלול תהיה של יזם התכנית ואין אפשרות לפצלה לבעלות בדירות מסוימות ואף לא ב"מגדלים" נפרדים. כמו כן, מחויב היזם על פי התוכנית בניהול ובאחזקת מקבץ הדיור כולו. עקרונות אלה שנקבעו בתוכנית המתאר נובעים, כך נראה, ממאפייניו הייחודיים של מקבץ הדיור שהועמד כמכלול לרשות משרד הקליטה על מנת לקדם פתרונות דיור לעולים חדשים ובהקשר זה לא למותר להוסיף ולציין, כי על פי ההסכם שנחתם בין עמידר כ"שלוחתו המוסמכת" של משרד הקליטה לחברת אנגל ג'נרל דיבלופרס בע"מ (שהיתה בעבר בעלת הזכויות במקבץ הדיור), אין בעלי הזכויות במקרקעין יכולים לעשות שימוש כלשהו ביחידות הדיור גם אם הן עומדות ריקות.

בשל כל הטעמים המפורטים לעיל אימצה כב' הש' חיות את פסק דינה של ועדת הערר ואת מסקנותיה ודחתה את הערעור.

♦ כב' הנשיאה מ' נאור וכב' השופט ע' פוגלמן הסכימו לפסק דינה של כב' השופטת א' חיות.

תוצאה:

♦  הערעור נדחה. המערערת חוייבה ב- 20,000 ₪.      

ניתן ביום ‏1.9.16

ב"כ המערערת: עו"ד אופיר סעדון
ב"כ המשיב: עו"ד ציפי קוינט-שילוני, פרק' המדינה