מימוש פוליסת ביטוח ששימשה כערובה מהווה רווח הון

♦ המערערת, חברת מדרך עוז בע"מ, המוגדרת כחברת בית במובן סעיף 64 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), מדווחת על הכנסותיה מדמי שכירות ממבנים שבבעלותה, במסגרת התיק של בעלת מניותיה - הגב' דבורה חצרוני ז"ל שנפטרה ביום 18.6.06 (להלן: "דבורה"). בשנת 1998 רכשה המערערת חלק ממבנה המצוי ברחוב הרצל שבתל אביב-יפו (להלן: "הנכס"). רכישת המבנה מומנה בחלקה באמצעות משכנתא מבנק הפועלים למשכנתאות בע"מ (להלן: "הבנק"). ע"פ דרישת הבנק, ערב בנה של דבורה- יעקב, להלוואה ונערך לו ביטוח חיים בחברת כלל חברה לביטוח בע"מ (להלן: "הביטוח") כאשר הבנק הוא המוטב בפוליסה. המערערת שילמה את הפרמיה של ביטוח החיים. יעקב נפטר ביום 17.7.02 וביום 31.10.02 העבירה כלל לבנק סכום של 1,250,000 ש"ח ובכך סולקה ההלוואה. המערערת הפחיתה בספריה את עלות ההשקעה במבנה בגובה סכום הביטוח, לצורך חישוב הפחת. המשיב, פקיד שומה תל אביב-יפו 4, לא קיבל דרך זו. המחלוקת: האם המערערת ניכתה כהוצאה את תשלומי הפרמיה של ביטוח החיים?

 

♦ לטענת המערערת, מהעדויות שנשמעו ומהראיות שהוצגו לביהמ"ש עולה כי היא לא ניכתה בדוחותיה הכספיים את הפרמיה השנתית אשר שילמה בגין ביטוח החיים. לטענתה, סכום הביטוח אינו יכול להיחשב כהכנסה לפי סעיף 2(7) לפקודה, משום שזה עוסק ב"השתכרות או רווח שמקורם בכל נכס..." ואילו פוליסת הביטוח אינה מהווה "מקור" משום שהוא נעדר מאפיינים של הכנסה פירותית ומשום שמדובר בתשלום חד פעמי. המערערת הוסיפה כי היא לא מכרה את הבנין שברשותה ולכן לא עשתה כל עסקה הונית ואין לראות במימוש הפוליסה כעסקת מכר של זכות הונית משום שהמוטב ע"פ הפוליסה היה הבנק. המערערת הצביעה על כך, כי אם סכום הביטוח מהווה הכנסה הרי שהיה על המשיב לתבוע מהבנק או מחברת הביטוח לנכות מס במקור. 

 

♦ לטענת המשיב, סכום הביטוח הוא רווח הון שנצמח למערערת ממימוש פוליסת הביטוח. לטענתו, באירוע זה "יצא נכס... מרשותו של אדם", ומשלא נקבע פטור מיוחד לאירוע כזה, הרי שיש למסותו כרווח הון. לדבריו, הכנסה ורווח הון מחוייבים במס, גם כאשר נבעו מפעולה לא רצונית. לחלופין, טען המשיב, כי סכום הביטוח מהווה הכנסה פירותית לפי סעיף 2(7) או סעיף 2(10) לפקודה.

המשיב נימק את טיעונו זה בציינו שהמערערת לא הוכיחה שהיא לא ניכתה בספריה את תשלומי הפרמיה עבור ביטוח החיים.

 

 

♦ ביהמ"ש קבע, כי במקרה הנדון, התנאים המצטברים לחיוב במס רווחי הון כתוצאה ממכירת נכס, ע"פ סעיף 88 לפקודה (על המימכר להיכלל בגדר "נכס"; פעולת "מכירה" ויצירת רווח הון), מתקיימים. "הנכס" הוא הזכות שהייתה למערערת שסכום הביטוח שיועבר לבנק עם פטירתו של יעקב ישמש לפירעון ההלוואה וסילוקה הגמור. זכות זו מומשה ו"נמכרה", כלומר, יצאה מרשותה של המערערת, עם פטירתו של יעקב והעברת סכום הביטוח לבנק, כש"התמורה" שהתקבלה כנגד כך היא פירעון ההלוואה וסילוקה. ביהמ"ש הדגיש ש"רווח ההון" שנוצר הוא ההפרש בין סכום ההלוואה שנפרעה ובין כספי הפרמיה ששולמו על ידי המערערת. אין בכך שהמוטב בפוליסה היה הבנק, שהמערערת עצמה לא הייתה המבוטחת ולא הייתה המוטבת, ושסכום הביטוח לא "עבר" כלל דרך המערערת, כדי לשלול את תחולת הגדרת "הנכס" על העניין הנדון. התכלית הכלכלית הובילה למסקנה כי מדובר ב"נכס" של המערערת. ביהמ"ש המשיך וקבע, כי גם פעולה בלתי רצונית שיצרה רווח הון, כמו פגיעה בתכנית או הפקעה, נחשבת לעניין זה כ"מכירה" וניתן לומר שמימוש הזכות דנן היא במידה מסוימת "בלתי רצונית" פחות מפעולת הפגיעה כל ידי תכנית או הפקעה. עוד נקבע כי, בניגוד לטענת המערערת, זכויות ראויות או מוחזקות אינן בגדר "מיטלטלין".

♦  בהמשך נקבע, כי משום שיעקב לא היה "קרוב" של המערערת כהגדרת מונח זה בסעיף 88 לפקודה, אין תחולה לפטור המיוחד בסעיף 9(19) לפקודה ("סכום המתקבל על פי פוליסה לביטוח חיים..."). בסופו של יום נקבעה המסקנה כי סכום ביטוח החיים מהווה "רווח הון" אצל המערערת החייב במס המוטל על רווחי הון כאשר הרווח הוא ההפרש המתקבל בין סכום הביטוח ובין הסכומים ששולמו על ידי המערערת עבור פרמיית ביטוח החיים, ויש למסותם בהתאם. לא נקבעו הוצאות בשל שינוי עמדתו העיקרית של המשיב בעת הוצאת השומה, בעוד שבסיכומיו הוא תבע - כתביעה ראשית - למסותו כרווח הון. כב' השופט אטדגי העיר כי אילו הייתה זו עמדתו של המשיב מלכתחילה, יתכן והיה מושג הסדר סביר בין הצדדים, שאף אולי היה מייתר את הערעור שכן, שיעור המס על הכנסה פירותית גבוה מזה המוטל על רווח הון.

 

♦ הערעור נדחה.

ב"כ המשיב: עו"ד שירה קידרון-גוטליב