ניתן לערער על החלטת מיסוי ולא לקיימה, בשל שינוי נסיבות

♦ מדינת ישראל החליטה על הקמת מתחמים בהם ירוכזו משרדי הממשלה בערים חיפה ובאר שבע. לצורך הקמת המתחמים התקשרה המדינה עם יזמים פרטיים תוך התחייבות המדינה לשכור המבנים מהיזם. היזמים התבקשו לחתום על ארבעה חוזים עם המדינה; בינהם - הסכם אופציה לתקופה מוגבלת לפיו למדינה אופציה לרכישת המבנים. יזמי המתחמים הינן חברת אשמורת תיכונה בע"מ (להלן - "אשמורת") וחברת מבני תעשיה בע"מ (להלן - "מבני תעשיה"). מניות חברת אשמורת , במועד זכייתן במכרז, היו בבעלות חברות אשטרום וסיקום. בתאריך 31.12.03 נמכרו המניות לעוררת ולחברת המגן חברת לביטוח בע"מ (להלן-"המגן"). כמו כן, העוררת והמגן רכשו גם זכויות הבניה מחברת מבני תעשיה. החליטו מגדל ומגן להתמזג, וביום 28.12.06 הגישו מגדל ומגן בקשה לרשות המסים לאישור תוכנית המיזוג בהתאם לתנאי סעיף 103ג' לפקודת מס הכנסה (להלן-"הפקודה"). לאחר דיונים שונים אשר מנהל מחלקת מיזוגים ברשות המסים את בקשת המיזוג, כאשר האישור האמור כולל בחובו הסדר מס מכוח הסמכות לפי סעיף 103ט' לפקודה, (להלן-"החלטת מיסוי"). סעיף 3.8 להחלטת המיסוי קובע הוראות בדבר מס הרכישה שישולם בגין העברת הזכויות בנכסים שונים מהמגן למגדל, בין הנכסים המופיעים ברשימת המגן, מופיעים הזכיות במתחמים האמורים. בהתאם לאמור לעיל, הוצאו למגדל שומת מס רכישה, ולמגן שומת מס שבח ומס מכירה. המדינה הודיעה, כי הינה מממשת את האופציות שניתנו לה לרכישת המבנים המושכרים לה, במתחמים באר שבע ובחיפה. בהתאם להודעת המדינה, הגישה מגדל בקשה לתיקון שומה עצמית בגין מס הרכישה, כאשר יש לראות בזכות החכירה כבטלה למפרע. כמו כן הוגשה השגה על השומה העצמית. הבקשה לתיקון שומה וההשגה נדחו בהחלטת המשיב בהשגה, מן הטעם כי, "לא ניתן לשנות החלטת מיסוי בהסכם באופן חד צדדי ולכן השגתכם נדחית". בערעור חוזר טען המשיב, לראשונה, כי לוועדה אין סמכות לדון בערר, שכן , שומת הרכישה במיזוג הוצאה על פי החלטת מיסוי, ומכאן הערעור הנוכחי.

 ♦טענת המשיב, כי שומת הרכישה במיזוג הוצאה על פי החלטת מיסוי, שכללה את שיעור המס ואת רשימת הנכסים המועברים אגב המיזוג. והואיל והחלטת המיסוי ניתנה הן מכוח סעיף 103ט והן מסעיף 158ג לפקודה, אזי לא ניתן להגיש ערר עליה או על השומות שהוצאו על פיה.

 ♦טענות המערערת, כי יש להבחין בין ערעור על תוכן ההחלטה לבין ערעור על רשימת הנכסים שעליה חלה ההחלטה, רשימת הנכסים אינה חלק מההחלטה. כמו כן, בעת עריכת רשימת הנכסים טרם מומשה אופציית המדינה. עוד תטען מגדל,  כי כפי שבהשגה ששונה מועד המימוש, בעניין הודעת המימוש בחיפה, כך צריך להיות מועד המימוש גם על הנכס בבאר שבע.

♦ ראשית נקבע, כי אין למחוק את הערר, וכי הוועדה מוסמכת לדון בו. בית המשפט קבע, כי בשלב ההשגה לא נטען, כי העוררת אינה רשאית להשיג על השומות, אף שיש בה הפניה להחלטת המיסוי. ואם לא ניתן לערור על החלטת המיסוי, הרי שההשגה הייתה צריכה להידחות על הסף. זאת ועוד, המשיב לא הגיש בקשה לסילוק על הסף רק לקראת הדיון האחרון. תכלית סעיף 103ט לפקודה, השולל זכות ערעור על החלטת המנהל, והדן באישור תוכנית מיזוג אינו רלבנטי לעניינו, שכן מטרת הסעיף למנוע ערעור על החלטת אישור תוכנית המיזוג. סעיף זה לא נועד למנוע ערעור על השומות שהוצאו על פי החלטת המיסוי, ואין בהוראת הסעיף לפגוע בזכות ההשגה והערעור על השומות במיזוג. החלטת מיסוי הינה הסכם/הסדר מס בין המערערת למשיב, ובקשה של הנישום לסגת מההסכם על "טענות בכדאיות העסקה" אינה עילה לביטול ההסכם. אולם, מקום שבו נפלה טעות בהסכם מסוג הטעויות שבחוק החוזים, קמה למתקשר עילה לביטול ההסכם, ויכול גם הנישום לסטות מהחלטת המיסוי ולא לקיים את ההסכם. הואיל והבסיס למתן תוקף להחלטת מיסוי הינו הסכמי, יש לבחון את טיבו של ההסכם ולפרשו על פי אומד דעת הצדדים. מקרים בהם לא התגבשה גמירות דעת משותפת, לא תוכל החלטת המיסוי לשלול את זכות הערעור. כפי שניתן לראות, החלטת המיסוי בעניין העברת המקרקעין, התייחסה רק לשיעור מס הרכישה אגב המיזוג, ולא דנה ברשימת הנכסים. משמע, רשימת הנכסים אינה חלק מההסכם אלא נתון עובדתי שעליו הוחל ההסכם. האפשרות לערור על עניינים שונים הנוגעים לשומות הרכישה במיזוג מחייבת את המסקנה, כי סעיף 158ג לפקודה לא נועדה לבלום כל הליך של השגה וערעור, הואיל והצדדים כלל לא דנו ברשימת הנכסים בהסכם, והחלטת המיסוי מכוחו, אין כל מניעה, כי העוררת תעלה טענה זו בהליך הערר. קבלת עמדת המשיב עלולה להביא למצב שבו רק בשל החלטת מיסוי ייאלץ נישום לשאת בתשלום מס, אף כי אינו חייב בו. אם יתקבלו הטענות העוררת, הרי שהתוצאה המחייבת תהיה, כי מגדל אינה חייבת בתשלום מס רכישה. יוצא שקבלת עמדת המשיב תחייב את מגדל לשלם מס שלא על פי חוק.

♦ לוועדה יש סמכות לדון בערר, טענת המשיב לעניין הסמכות נדחית. הבקשה התקבלה.