שומות למיטב השפיטה על פי אומדנה

♦ המערער היה רשום כעוסק מורשה בתחום הבניה. בביקורת שערך מנהל מע"מ נמצא, כי המערער ניהל את עסקיו שלא כדין, תוך חריגה מהוראות ניהול ספרים; וכי חשבוניות שהוצאו למערער על ידי קבלני משנה שהעסיק, וששימשו לקיזוז מס תשומות במע"מ וכן לניכוי הוצאות במס הכנסה, הן פיקטיביות, במובן זה שלחתומים עליהן לא היה קשר למערער. המערער התבקש להמציא את מסמכי הנהלת החשבונות של עסקו, ומשטען כי אלה נגנבו, התבקש להמציא העתקי חשבוניות וכל נתון רלבנטי אחר, אך לא נענה לבקשה.
 בהתבסס על ממצאי החקירה, נפסלו החשבוניות והמנהל הוציא למערער שומת תשומות לשנים 2003-1999 שאינה מכירה בניכוי הסכומים שבחשבוניות הפיקטיביות. שומה זו נקראה "שומה על פי מיטב השפיטה". כן נפסלו ספרי המערער לאותה תקופה, והוא חויב בקנס בשיעור 1% ממחזור עסקאותיו.
 
♦ לטענת המערער, בהעדר ספרים לבדיקה, אין מקום לפסילתם. אין לקבל פסילת הספרים והחשבוניות לעניין התשומות בלבד, ללא שהדבר ישפיע על שומת העסקאות. וכן כי היה על המנהל לחייב את קבלני המשנה בכפל מס, ומשלא נעשה הדבר הרי זו אפליה. לבסוף, נטען כי גם אם נפסלו החשבוניות, נוכח העובדה שה"פיקטיביות" של החשבוניות עניינה זהות נותניהן, היה על המנהל לערוך למערער שומת אומדנה על פי מיטב השפיטה לעניין התשומות.
 
♦ לטענת המשיב, הדרישה לשום את תשומותיו חרף העובדה שהחשבוניות אינן כדין, נוגדת את תכלית החקיקה ואת ההלכה הפסוקה. הוטעם, כי שומת תשומות על פי מיטב השפיטה "תיערך לעוסק רק מקום שעלה בידו להוכיח שנרכשו על ידו תשומות בגינן שולם מע"מ וכי בגין עסקאות אלה הוצאו לו חשבוניות מס כדין, אלא שמסיבות חריגות ומוצדקות אין בידו להמציאן",ואילו במקרה דנא לא התקיימו אלה – לא חשבוניות כדין ולא נסיבות חריגות המצדיקות אי-הצגתן. לענין חיוב קבלני המשנה בכפל מס נטען, כי הרשום על החשבוניות לא היה בקשר עסקי עם המערער, אין לו דבר עם הפרשה, ולא ידוע מי היה הגורם האחראי על הוצאת החשבוניות שלא כדין.
 
♦ לענין פסילת הספרים נטען, כי הפסילה נבעה מהודאתו של המערער באשר לניהול לקוי של הספרים, וכן מכך שהיעדר ספרים מעיד על אי קיום החובה לנהלם, המצדיקה פסילה. הוסף, כי הסתמכות על חשבוניות פיקטיביות אף היא עילה לפסילת ספרים.
 
ביהמ"ש העליון – כב' הש' א. רובינשטיין: 
 ♦ לא יתכן כי פלוני ינהג שלא כהוראות הדין, ואחר כך יבוא ויטען לזכויות דיוניות שהוא עצמו לא כיבד. יש לאפשר ניכוי מס תשומות רק מקום שאכן שולם מע"מ בעבור התשומות אשר שימשו לעיסקה החייבת: "חיוב המדינה בניכוי מס תשומות, כאשר המע"מ בגין העיסקה שביסוד הניכוי לא שולם כלל לשלטונות המע"מ, אינו מתיישב עם תכלית החקיקה ועקרון ההקבלה". "ניכוי מס התשומות איננו עניין הנשלט על-פי הערכה או שומה אלא הוא נושא חשבוני, הנבחן על יסוד מסמכים". לענייננו, ניכוי מס תשומות יותר רק מקום בו מציג העוסק "חשבונית מס שהוצאה לו כדין" "הדרישה כי החשבונית תוצא כדין, אינה אך דרישה טכנית, כי אם גם מהותית. על החשבונית לשקף עסקה אמיתית בין הצדדים הנכונים והאמיתיים לעסקה". דברים אלה דומה, בחינת פשיטא; לא יתכן אחרת, אם מבקשים מס אמת ולא הפקרות. המערער טוען, כי הוא נופל בגדר החריג, וכי לא יכול היה לדעת על הפסול שבחשבוניות. טענה זו נפרכת על פניה, שעה שהודה המערער שאינו מכיר את מי שנחזו להיות מוציאי החשבוניות.
נקבע, כי מעדות מנהל החשבונות של המערער נשללת גירסת המערער לפיה ערך בדיקות בדבר זהות מוציאי החשבוניות. המערער טוען, שאף במצב זה, היה על המנהל לערוך שומה על פי מיטב השפיטה, במסגרתה יאמוד את כמות התשומות שהיו למערער, ויאפשר ניכוי מס תשומות על בסיסן.
♦ טענה זו אין לה על מה שתסמוך. כאמור, ניכוי מס תשומות מטרתו להביא לגביית מס אמת – על הערך המוסף בלבד. ניכוי מס תשומות הוא ניכוי מע"מ שכבר שולם ממע"מ שיש לשלם; אין לו דבר עם השאלה האם היו תשומות, אלא רק עם השאלה האם היו תשומות אשר שולם בעדן מע"מ. ושעה שלא שולם מע"מ על העסקה שביסוד הניכוי, אין למעשה מה לנכות, שמא ייצא חוטא נשכר, והמדינה נפסדת.

♦  אמנם, על דרך הכלל ראוי במוטעם כי שומה תיערך לכל שנת מס בנפרד, ועל פי נתוני אותה שנה. אולם, מקום בו לא סיפק הנישום ולוא בדל ראיה לבסס שומות שונות לשנים השונות, האומדנה התבססה על שיקול דעת הגורמים המקצועיים, ולא נוצרה פגיעה חמורה לנישום בהסתכלות כוללת (בממוצע שנתי), אין לפסול השלכה משומת שנה אחת לחברתה, תוך הפעלת שיקולים מקצועיים סבירים.       
התוצאה:
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום: 16.3.2010.
ב"כ המערער: עו"ד א. ווגדון.
ב"כ המשיב: עו"ד ש.הייזלר, פרקל' המדינה.