העליון: זוג נשוי העובד יחד בעסק - תמיד יחול עליהם חישוב מאוחד- מלכיאלי שקורי

♦ שלושת הערעורים עוסקים בזוג נישומים נשואים (להלן: "הנישומים"), שאחד מהם או שניהם ביחד החזיקו בשנות המס הרלוונטיות      בכ- 100% ממניות החברה ששילמה את שכרם. הנישומים הגישו בקשה לפקיד השומה במחוז מגוריהם לשום את הכנסותיהם בנפרד. פקיד השומה בחן את הבקשה לנוכח סעיף 66(ד) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה"), הקובע כי בן זוג רשאי לתבוע חישוב מס נפרד רק כאשר "הכנסת בן הזוג האחד באה ממקור הכנסה שהוא בלתי תלוי במקור ההכנסה של בן הזוג השני" (להלן: "דרישת אי התלות"). מכיוון שבשלושת המקרים החברה שבה עבדו בני הזוג נשלטה באופן מוחלט על ידם, סבר פקיד השומה שקיימת תלות בין ההכנסות של שני בני הזוג, ועל כן דחה את בקשתם. שלושת הנישומים ערערו על החלטת פקיד השומה לבית המשפט המחוזי. שני ערעורים נדחו ע"י בית המשפט המחוזי, ערעור אחד התקבל ומכאן הערעור לבית המשפט העליון מצד הנישומים ומצד פקידי השומה.

♦ לעמדתו של פקיד השומה, הלכת קלס אמנם קבעה שחזקות התלות ניתנות לסתירה, אך לא קבעה, כי דרישת אי התלות עצמה ניתנת לסתירה. נוסף על כך, פקיד השומה אף קובל על העמדת התכלית האנטי תכנונית כתכלית הבלעדית העומדת ביסוד סעיף 66(ד) לפקודה. עוד טוען פקיד השומה, כי אילו רצה המחוקק לקבוע שהזכות לבקש חישוב נפרד תישלל כל אימת שמתבצעת מניפולציה, היה הוא קובע דרישת היעדר מניפולציה במקום דרישת אי תלות.

♦ לעמדתם הנישומים, הנישומים סומכים את ידיהם על פסקי הדין המחוזיים נשוא הערעורים, אשר קבעו כי דרישת אי התלות היא חזקה הניתנת לסתירה. לשיטת הנישומים, התכלית האנטי תכנונית היא תכליתו הבלעדית של סעיף 66(ד) לפקודה ולכן אין כל סיבה להחילו מקום בו הוכיחו את נחיצות משרתם ונאותות שכרם. כמו כן, סבורים הנישומים, כי חישוב משותף מפלה לרעה בני זוג נשואים, ביחס לבני זוג שאינם נשואים ומפלה גם בני זוג העובדים ביחד, ביחס לבני זוג אשר עובדים בנפרד.

 

♦ בית המשפט קיבל את עמדת פקיד השומה, וקבע כי דין הערעור בע"א 8297/09 ובע"א 1177/10 להתקבל ודין הערעור בע"א 8114/09 להידחות. כיצד יש לפרש את דרישת אי התלות הקבועה בסעיף 66(ד) לפקודה?

סעיף 65 לפקודה קובע, כי ככלל: "הכנסת בני זוג יראוה לענין פקודה זו כהכנסת בן הזוג הרשום והיא תחויב על שמו". כלומר, המחוקק קבע, כי ברירת המחדל היא שכלל ההכנסות של שני בני הזוג ירשמו על שם אחד מהם ויחויבו במס בהתאם. עם זאת, סעיף 66(א) לפקודה קובע, כי "על אף האמור בסעיף 65 רשאי בן זוג שאיננו בן זוג רשום לתבוע, כי ייעשה חישוב נפרד של המס על הכנסתו מיגיעה אישית בעסק או משלח יד או מעבודה". כסייג להוראה זו, קובע סעיף 66(ד) המצוי במוקד דיוננו:

"הוראות סעיף קטן (א) לא יחולו אלא אם הכנסת בן הזוג האחד באה ממקור הכנסה שהוא בלתי תלוי במקור ההכנסה של בן הזוג השני..." ניתן לחלק את הסעיף לשני חלקים. בחלקו הראשון קובע הסעיף, כי הוראת סעיף 66(א) לפקודה אשר התירה לבן זוג לתבוע חישוב נפרד של הכנסתו, לא תחול כאשר הכנסת בן זוג אחד תלויה בהכנסתו של האחר. חלק זה כונה לעיל דרישת אי התלות. בהלכת קלס נבחנה פרשנות חלקו השני של הסעיף   חזקות התלות. על פי מסקנת הלכת קלס, גם כאשר מתקיימים התנאים העובדתיים הקבועים בחזקות התלות, יכולים בני הזוג להוכיח, כי אין תלות בין מקורות הכנסותיהם. יחד עם זאת, הלכת קלס לא מתייחסת במפורש למקרים שבהם אמנם מתקיימת תלות בין ההכנסות, אך מתעורר ספק אם חישוב משותף של ההכנסה יגשים את תכלית החוק בהעדר תכנון מס. במקרים אלה מתעוררת שאלה פרשנית באשר לחלקו הראשון של סעיף 66(ד) כיצד יש לפרש את דרישת אי התלות על מנת שתהלום את תכליתה? האם תלות בין הכנסות בני זוג היא לכשעצמה סיבה למניעת החישוב הנפרד; או שמא, מדובר אך באינדיקציה לקיומה של תחבולת מס מטעם בני הזוג? שאלה זו מונחת עתה לפתחנו. בחינת תכליתו של סעיף 66(ד) לפקודה מובילה למסקנה המתבקשת, כי תכלית שני חלקי הסעיף זהה מניעת הפחתות מס מלאכותיות ובלתי נאותות. שנית, הכרה בתכלית האנטי תכנונית כתכליתה של דרישת אי התלות נובעת גם מלשון הסעיף בנוסחו הנוכחי ובייחוד מנוסח חזקות התלות השניה והשלישית. במקרה שלפנינו, לשון החוק מצביעה בבירור על כך שמדובר בחזקה חלוטה, ולא בחזקה הניתנת לסתירה. אין להכחיש כי פרשנות זו מכבידה על בני זוג שעובדים ביחד, ואף מתמרצת אותם לעבוד במקומות עבודה נפרדים או בחברות שאינן בשליטתם כדי להפחית את חבות המס שלהם. אשר על כן, ניתן לקוות, כי המחוקק יבחן בשנית האם נוסחו של סעיף 66(ד) לפקודה הוא עדיין הנוסח הרצוי כיום, כ 55 שנים לאחר חקיקת הסעיף.

♦ עמדתו של פקיד השומה התקבלה.

ב"כ הנישומים:  עו"ד רמי אריה; עו"ד יניב ריחני
ב"כ המדינה:  עוה"ד עמנואל לינדר