♦ השאלה העומדת לדיון בערעור הינה האם זכאי נישום לנכות כהוצאה מהכנסותיו החייבות, סכום כסף ששילם לשלטונות מע"מ, במסגרת הסדר פשרה שגובש בהליך ערעור מע"מ, אשר נושאו ניכוי מע"מ תשומות שלא כדין שביצע הנישום?
♦ המערערת הינה שותפה בשותפות. לשותפות הוצאה שומת תשומות, לאחר שנדחתה השגתה, מהנימוק כי זו ניכתה מס תשומות, ע"פ חשבוניות מס החשודות כפיקטיביות. במקביל הוציא המשיב למערערת, כחלקה בשותפות, צווי שומת מס הכנסה. שם ביטל את ההוצאות שדרשה המערערת בדוחותיה, ע"פ החשבוניות הפיקטיביות לטענתו.
♦ במסגרת ערעור המע"מ הגיעו הצדדים להסכם פשרה לפיו המערערת תשלם סך של 235,000 ₪., לאחר מכן הגיעו הצדדים להסדר פשרה גם בתיק מס הכנסה, במסגרת ערעור מ"ה הראשון. עפ"י הודעת הפשרה הודיעו הצדדים לביהמ"ש כי: "לצורכי פשרה בלבד, מוסכם על הצדדים כי יתקבל ערעור המערערת ביחס להוצאות שדרשה על סמך חשבוניות המס שנחשדו על ידי שלטונות מע"מ כחשבוניות מס שהוצאו שלא כדין".
♦ בעקבות פס"ד המוסכם הוצאה למערערת שומה חדשה, בה סירב המשיב להכיר בסכום ששילמה המערערת לשלטונות מע"מ, במסגרת הפשרה במע"מ, כהוצאה בייצור הכנסתה. מכאן הערעור.
♦ המערערת טוענת, כי ע"פ ההסכם האמור יש להתיר לה לנכות את התשלום ששילמה לשלטונות מע"מ, במסגרת הסדר הפשרה בערעור המע"מ, כ"הוצאה הדרושה בייצור הכנסתה", שכן תשלום הסדר הפשרה, נעשה מבלי להודות בעובדות שנטענו כלפיה ולפנים משורת הדין. לטענתה, הסדר הפשרה הינו הסדר המשקף את הרציונל של חסכון בהוצאות משפט, באובדן ימי עבודה למנהליה וזמן טרדה וכי מדובר בפשרה משפטית שנעשתה משיקולי עלות תועלת בלבד. לפיכך, אין לראות בתשלום שביצעה מכוח הפשרה האמורה, כהודאה בניכוי מס תשומות ע"פ חשבוניות פיקטיביות, כפעילות אשר פגעה בקופה הציבורית, כי אם בתשלום שנעשה לפנים משורת הדין ומעבר לכל חבות. על כן זכאית היא, לדרוש את ניכוי הסכום ששילמה מכוח הפשרה, בבחינת "הוצאה הדרושה בייצור הכנסתה".
♦ לטענת המשיב, אין לאפשר לנישום לתבוע "כהוצאה הדרושה בייצור הכנסתו", סכומי כסף ששילם למע"מ כהחזר של מס תשומות, אותו ניכה שלא כדין. לטענתו הפיכת מנגנון התרת ההוצאות במס הכנסה ככלי למימון החזר מס תשומות שנוכה שלא כדין, הינה מנוגדת לדין, לאינטרס הציבורי שבשמירה על החוק, להיגיון ולשכל הישר ולא ייתכן לאפשר מצב שבו הקופה הציבורית תממן כהוצאה מוכרת לצורכי מס הכנסה את השבת אותם כספים שנגזלו ממנה בדרך של דיווח על חשבוניות כוזבות, ויראה בכך הוצאה הדרושה לייצור הכנסת הנישום.
ביהמ"ש המחוזי בבאר שבע כ' הש' רחל ברקאי
♦ לדעת ביהמ"ש מנגנון התרת ההוצאות בפקודת מס ההכנסה קבוע בסעיף 17 ולפיו: "לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא הותר על פי סעיף 31 – יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסות בשנת המס ולשם כך בלבד..." מנגד מורה סעיף 32 לפקודה אודות ניכויים שאין להתירם בזו הלשון: "בבירור הכנסתו החייבת של אדם לא יותרו ניכויים בשל ...: "(2)" תשלומים או הוצאות, שאינם כסף שהוצא כולו לייצור ההכנסה ולשם כך בלבד". נמצא אפוא, כי לצורך התרת ניכויה של הוצאה פלונית חייבת היא להיות הוצאה המהווה חלק שלוב ואינטגראלי במנגנון הפקת ההכנסות של הנישום, כאשר התרת ההוצאות נסמכת בעיקרה על מבחן האינצידנטליות. דהיינו, אם ההוצאה שייכת לתהליך האורגני של העסק ומשולבת במבנהו הטבעי של מקור ההכנסה, תהיה זו הוצאה המותרת בניכוי. אין המדובר במבחן הדורש אך קיומו של קשר סיבתי ליצירת ההכנסה, כי אם דורש שההוצאה תשתלב בתהליך הייצור ותהיה פועל יוצא של תהליך זה ממועד הפעלתו.
♦ בהסדר הפשרה בערעור מ"ה הראשון המערערת הסכימה להכרה בהוצאות לפי דוחות שהגישה, ולא הותר לה לנכות כהוצאה את התשלום. אין לראות בתשלומים האמורים כהוצאה הדרושה בייצור הכנסה, כי אם בהחזרת כספים לשלטונות מע"מ, אותם המערערת חבה בתשלום. התשלום משקף סיכונים ש"קנתה" המערערת בידיעה, כי הוא מבוצע בנסיבות של ניכוי מס תשומות לפי חשבוניות שהוצאו שלא כדין. העובדה, כי שלטונות מס הכנסה הסכימו להכיר, ביחס לאותן חשבוניות, בסכומן כהוצאה, אינה יכולה להכשיר את החשבוניות בתיק המע"מ ולהפוך את התשלום ששילמה לשלטונות מע"מ, במסגרת ערעור המע"מ, כתשלום המנותק מהקשר הנסיבות. לפקיד השומה שיקול דעת להכיר בסכום הוצאה ביצור הכנסה גם אם הסכום מבוסס על חשבוניות שנטען כי הוצאו שלא כדין. די כי שוכנע בייצור אותה הוצאה לצורך הכנסה וכך היה במקרה דנן. כמן כן אין מדובר בהוצאה המשתלבת בתהליך הייצור של ההכנסה. דרישת המערערת להתיר לה את הניכוי האמור מהווה דרישה להוסיף על ההוצאות שכבר דרשה בדוחות המס, ואשר הותרו לה בניכוי במסגרת ההסכם, והיא מנוגדת להגיון ולדין. אין לנתק את התשלום מהנסיבות בהן נעשה,ולא ניתן להכיר בתשלום מס כזה כהוצאה הדרושה לצורך ייצור הכנסה.
התוצאה:
♦ הערעור נדחה
ניתן ביום: 10.4.2011
ב"כ המערערת: עו"ד מרים הרשקוביץ
ב"כ המשיב: עו"ד אמנון שילה – פמ"ד דרום