♦ המערער שימש כקבלן לעבודות ברזל במסגרת פרוייקט בית המשפט העליון בירושלים, אשר ניהולו הוטל על ג.ג. פרץ כקבלן הראשי (להלן: "הקבלן הראשי"). לכתחילה סוכם, כי כל העבודה בתחום הברזלנות תבוצע על ידי המערער, אולם בשלב מאוחר יותר הוסף לחוזה נספח המאפשר הכנסת צוותי עבודה נוספים אשר יעבדו ישירות מול הקבלן הראשי. כל העבודה שהוטלה לכתחילה על המערער הסתכמה בכ-500,000₪ (להלן: "הסכום הכולל") שאמור היה להיות משולם למערער. דא עקא: הסכום הכולל פוצל בסופו של דבר לארבעה חלקים - חלק אחד הועבר לידיו של המערער, ושלושת החלקים הנותרים הועברו לידיהם של שלושה קבלנים (להלן: "קבלני המשנה") אשר מסרו חשבוניות העסקה ישירות לידיו של הקבלן הראשי, ופעלו, לפחות באופן רשמי, ישירות מולו.
♦ המחלוקת בין הצדדים מתמצית למעשה בשאלה העובדתית, והיא - האם החשבוניות אשר ניתנו לקבלן הראשי היו פיקטיביות, בעוד המערער בצע את כל העבודה, תוך שהוא מדווח רק על חלק ממנה – כטענת המשיב; או לחילופין, האם בצע המערער רק חלק מהעבודה, עליה דיווח כדין, בעוד יתרת העבודה בוצעה שלא על ידו, ודווחה, בהתאם לחוק – על ידי מבצעיה.
ביהמ"ש המחוזי בי-ם - כב' הש' (בדימ') מ. שידלובסקי-אור:
♦ בהחלטתי מיום 20.11.94 נקבע כי המשיב יקדים הבאת ראיותיו על המערער, וכי נטל הוכחת חבות המערער רובצת לפתחו. ב"כ המשיב שב ומנסה לפתוח סוגייה זו תוך שהוא סומך ידיו על רע"א 1436/90 ארד נ' מנהל מע"מ, פ"ד נג(3)493 (להלן: "עניין ארד") המעמיד נטל ההוכחה על המערער בערעור מע"מ.
♦ בהחלטתי דלעיל התייחסתי בפרוטרוט להבדל המהותי הניצב בין עניין ארד ובין ענייננו: בעוד שבעניין ארד נסוב עיקר הדיון על שאלת נטל ההוכחה בכל הנוגע לאופן עריכת השומה - במקרים בהם לא ניתן לתת אמון בספרי המערער; הרי שעיקר הדיון בענייננו נוגע דווקא להתעלמותו העקרונית של מנהל המע"מ מעסקאות שונות שבוצעו או שלא בוצעו על ידי קבלני המשנה, ולקביעתו כי יש להחילן במלואן על המערער – כל זאת מבלי שיטיל דופי בספריו של המערער. בנסיבות אלה, ראיתי לנכון להבחין בהחלטתי בין שני המקרים, באופן שמחיל אמרתו של בית המשפט בעניין ארד כחריג לכלל המטיל נטל ההוכחה על המערער, לפיה: "ספרים שלא נפסלו – מוחזק הנישום ביחס אליהם כדובר אמת, ועל המנהל – אם הוא מעונין בכך, להוכיח, כי גובה שומתו של הנישום שונה, אף שהספרים מקובלים על פקיד השומה..." (עניין ארד, עמ' 111).
♦ בעניין שבפנינו, פנקסי החשבונות של המערער לא נפסלו. לענין זה מתאימה ההלכה שנפסקה בע"א 645/86 מנהל מס ערך מוסף נ' פתאל, בעמ' 412, ולפיה נטל ההוכחה "נשאר על כתפי מנהל מע"מ, כל עוד לא נפסלו הפנקסים. אין בליקויים ובסטיות כנ"ל, כשהם לעצמם, כדי להעביר את הנטל אל כתפי הנישום.
♦ המסקנה הנדרשת היא כי החריג שבהוראות סעיף 83(ד) חל על המקרה לפנינו ונטל ההוכחה הוטל על כתפי המשיב" (ר' עניין סלע, עמ' 505-507).
♦ בפס"ד שניתן לאחרונה בבית המשפט העליון
ברע"א 3646/98 כ.ו.ע. לבנין בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד נז(4)891 (להלן: "
עניין כ.ו.ע"). נקבע כי בעניין אמיתות חשבוניות של עוסק שפנקסיו לא נפסלו הן "נטל הבאת הראיות" והן "נטל השכנוע" עוברים אל כתפי מע"מ. בעניין כ.ו.ע אף נאמר ע"י כב' השופטת שטרסברג כהן בדעת רוב כי כאשר ישנם חילוקי דעות אם עסקינן בשאלה פנקסנית או בשאלה לבר פנקסנית, מוטל הנטל על מע"מ.
♦ אין חולק, כי העבודה נושא החשבוניות בוצעה (לא נטען לחריגה מהיקף העבודה ומן התקציב שהוקצב לה בתכניות המקוריות) וכי התמורה בגינה שולמה. המחלוקת במקרה דנן נסבה סביב זהות הצדדים לעיסקה או ביתר פירוט: האמנם ביצעו העוסקים המורשים (- היינו, קבלני המשנה) שהוציאו את החשבוניות בפועל את העבודה שבגינה הוצאה. פנקסי המערער לא נפסלו על ידי המשיב. בנסיבות אלה עבר הנישום את נטל ההוכחה הראשוני, ונטל ההוכחה והבאת הראיות עברו אל המשיב (בעניין זה ר' גם פסק דינו המקיף והממצה של כב' הש' ממן בע"ש 165/98 (נצ') מ.ח.ו. חברה לבניה בע"מ נ' מנהל המכס והמע"מ, דינים מחוזי, כרך לב(5), 07).
♦ למעלה מן הנדרש אציין כי לרשותו של המשיב עמדה האפשרות להגיש בקשת רשות ערעור. משלא עשה כן, משלא נקבע אחרת, ומשהותוותה המסגרת הדיונית בה צעדו הצדדים לכל אורך הדרך, הרי שאין זה נכון ואין זה צודק לחרוג ממסגרת ההחלטה המקורית, ולהעביר בשלב זה את נטל ההוכחה
♦ מן העדויות והראיות שהונחו בפני עולה כי המשיב לא הצליח להרים את נטל ההוכחה הרובץ עליו ולא השכיל להוכיח המעשים המיוחסים למערער, ואשר בגינם הוצאה השומה, מושא ערעור זה. המעשים אותם מיחס המשיב למערער אינם עולים בקנה אחד עם המציאות האובייקטיבית כפי שהצטיירה בפני.
♦ משכך, אני מוצאת לנכון לקבל את ערעור המערער, ולבטל את השומה שנקבעה למערער.
תוצאה:
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום 31.10.07
ב"כ המערער: עו"ד פ.רון ישראל.
ב"כ המשיב: עו"ד ש.אבני.
