♦ המערערת הוקמה ב-1977 ועיסוקה בניהול תיקי השקעות, ולבקשתה היא הוכרה משנת 2000 כ"חברה משפחתית" עפ"י סעיף 64א' לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה"). באוקטובר 2002 פנתה המערערת למנהל מע"מ בבקשה לראות בה "מוסד כספי" כהגדרתו בחוק מע"מ. בקשתה נענתה ומועד תחילת סיווגה כ"מוסד כספי" החל מ-1.1.03 – לאחר שנות המס נשוא ערעור זה (1999-2001). במהלך שלוששנות המס דנן סחרה המערערת עבור עצמה במכשירים פיננסיים שונים ["נוסטרו"- סחר עצמי]. כתוצאה מפעילותה זו הצהירה המערערת על הפסדים מפעילותה זו, נגרמו למערערת הפסדים עליהם הצהירה והיות והמערערת היתה בכל שנות המס הנ"ל "חברה משפחתית", קיזזה המערערת הפסדים אלה ממקורות ההכנסה נוספים של הנישום המייצג, מכוח סע' 28 לפקודה.
♦ לטענת המשיב, על המערערת חלים הוראות ס"ק 6(ז)(1)(ב)(1) לחוק מס הכנסה [תיאומים בשל אינפלציה], תשמ"ה-1985 (להלן: "חוק התיאומים") ולפיהן ניתן לקזז הפסד ריאלי מניירות ערך כנגד רווח ריאלי מניירות ערך בלבד.
בימ"ש מחוזי בבאר- שבע - כב' הש' י. אלון:
♦ בהתאם לדוחותיה הכספיים, הפסדי המערערת, סווגו כ"נגזרים" (אופציות), "אג"ח וריבית מני"ע" (אג"ח ממשלתיות הנסחרות בבורסה), וחוזים עתידיים. עפ"י ס' 2(1) לחוק התיאומים, הוראות פרק ב' לחוק התיאומים חלות על המערערת, בהיותה 'חבר בני אדם', ועל כן הוראות סע' 6(ז)(1) לחוק חלות עליה. נייר ערך מוגדר בחוק התיאומים כ"נייר ערך הנסחר בבורסה, לרבות נייר ערך חוץ... תעודת השתתפות כמשמעותה בחוק להשקעות משותפות בנאמנות, תשכ"א –1961... למעט אגרות חוב בידי מוסד כספי... וכן למעט אגרת חוב שהונפקה כנגד פוליסה לביטוח חיים".אגרות החוב בהן סחרה המערערת, היו אגרות חוב ממשלתיות הנסחרות בבורסה. אין לקבל את טענת המערערת, כי חוק התאומים מגדיר באופן טאוטולוגי את המונח "נייר ערך" ושיש על כן לפנות לחוק ניירות ערך תשכ"ח – 1968 לצורך ההגדרה. חוק התיאומים וחוק ניירותערך מהווים מאטריות חקיקתיות שונות - הראשון עניינו בתחום המיסוי והשני עניינו בתחום הסדרת המסחר בני"ע. הגדרת "ניירערך" בחוק התיאומים הינה על דרך ההכלה הכמעט גורפת, ולפיה – כל "ניירערך הנסחר בבורסה" יהיה אשר יהיה – נכלל בגידרו של "ניירערך", למעט "ניירותערך" המוצאים במפורש מההגדרה. בדומה, אין לקבל את טענות המערערת לעניין ני"ע "נגזרים", המהווים אופציות מעו"ף ומט"ח, בטענה שאלה אינן מוגדרים כ"ני"ע" בחוק "ני"ע. לעומת זאת, ה"חוזים עתידיים", אלה, לטענת המערערת, אינם נסחרים בבורסה, אלא מול הבנק, ועל כן ניתן להחריגם מגדר "ניירערך הנסחר בבורסה".
ביהמ"ש קבע, כי אין לקבל את טענת המשיב, שהמערערת לא הביאה ראייה להוכחת הטענה, והנטל הראשוני בעניין זה מוטל דווקא על המשיב, שכן אלמלא הוראות חוק התיאומים היו לכאורה הכנסותיה ו/או הפסדיה של המערערת מאותם "חוזים עתידיים" בגדר הכנסה או הפסד מעיסוקה, ואין מחלוקת, כי אכן ספגה הפסדים ממסחרה ב"חוזיםעתידיים". מידת ההגינות מחייבת, כי במקרה שכזה אמור היה המשיב לדרוש מהנישום – בשלבי הדיונים בשומה ובהשגה – לפרט בפניו את סוגם וטיבם של אותם מכשירים פיננסיים שהוגדרו בדוחות הכספיים כ"חוזיםעתידיים", וזאת בטרם יקבע שומתו לגביהם.
♦ לפי ביהמ"ש, אין גם לקבל את טענת המערערת, כי אין מקום להחיל בעניינה את הוראות ס' 6 לחוק התיאומים הנ"ל, שכן הסעיף אינו חל על הכנסה מניירות ערך שהיא הכנסה מעסק לפי ס' 2 (1) לפקודה. אמנם לטענתה, תכלית חוק התיאומים הינה לנטרל אינפלציה בחישוב הכנסה חייבת באמצעות ההון והנכסים הקבועים ולא לצורך הטלת מס או שינוי מקור החיוב של הכנסות חייבות במס עפ"י הפקודה, אך טענה זו נשללת מפורשות בהור' ס"ק 6 (ז)(1) לחוק, לפיו: "עלאף האמורבכל דין, הכנסה שהיא רווח ריאלי מניירות ערך תיווסף להכנסתו של הנישום, כאשר רווח ריאלי מניירותערך יראוהו כהכנסה מעסק לענין סעיף 28 לפקודה". אין אמירה מפורשת מזו, לפיה המדובר בהכנסה שתיחשב ל"הכנסה פירותית" כדין "הכנסה מעסק" וזאת "על אף האמור בכל דין". וברחל בתך הקטנה בס"ק 6(ז)(1)(ב)(1) לחוק נקבע, שעל אף שהמדובר ב"הפסד עיסקי" – לא יותר קיזוז ההפסד מניירות ערך אלא "כנגד רווח ריאלי מניירותערך בלבד". לפי ביהמ"ש, צודקת המערערת, כי ברמת הסיווג העיקרית והראשונית, המדובר בהפסד מעסק וכי אלמלא חוקק חוק התיאומים, זכאית היתה – בהתמלא התנאים הקבועים לכך – לקזזו כנגד מכלול ההכנסות כאמור בס' 28 לפקודה, אלא שעסקינן בגזירה שגזר המחוקק בנוסח ברור וקצוב חד ומפורש. המחוקק מכיר בחריג של סחר בני"ע כעסק לעניין תכולת סעיף 6(ז) לחוק, אך זאת בתנאי, שהנישום יסווג כ"מוסד כספי" על ידי רשויות מע"מ. המערערת אמנם פנתה למנהל מע"מ בבקשה לסווגה כ"מוסד כספי" והוא אכן נעתר לכך, אך רק מיום 01.01.03, ואין תוקפו חל רטרואקטיבית. תוצאת דברים זו מעוררת אי נחת מסוימת, שכן גם בשנותהמס1999-2001 מהות עיסקה ועיסוקיה של המערערת דומים היו לכאורה למהות עיסוקה מיום סיווגה כ"מוסדכספי". יחד עם זאת, אין המדובר בגזירה חסרת הגיון או פשר, שכן בסיווג העוסק כמוסד כספי, רשויות מע"מ בוחנות מהותית ופרוצדוראלית את המוסד הכספי. על כן, כל עוד לא פנה העוסק בבקשה לשינוי סיווגו כאמור וכל עוד לא בדק ובחן מנהל מע"מ את פרטי הדברים לגופם, נעדרת התשתית המינהלית ואף המהותית מההכרה הנדרשת באותו שינוי הסיווג.
התוצאה:
♦ הערעור נדחה ברובו, למעט לעניין הפסדים מחוזים עתידיים, שנושא שהוחזר לשלב השומה.
ניתן ביום: 26.02.07
ב"כ המשיב: עו"ד ליבליין
הערת המערכת: בפסק הדין נדון ערעור נוסף ביחס לתיאום הוצאות שכר, אשר לגביה התעוררו שאלות עובדתיות בעיקרן.
