♦ במסגרת שירותו במשטרה עבר המערער קורס קציני משטרה. במקביל לעבודתו במשטרה, החל המערער בלימודים מחוץ למסגרת המשטרתית, לימודי הכשרה כ"טכנאי תעשיה וניהול", ולאחר מכן למד המערער תואר ראשון ושני במינהל עסקים. בדו"חות ביקש המערער לנכות כנגד הכנסתו ממשכורתו במשטרה, את הוצאות שכר הלימוד והוצאות נלוות: מזון, נסיעות וצילומי מסמכים.
♦ טענתו המרכזית של המערער הינה, כי קורס קצינים מהווה יתרון מתמיד. לחלופין טען המערער, כי לימודי טכנאי תעשיה וניהול מהווים יתרון מתמיד. המערער סובר, כי הוצאות הלימוד וההוצאות הנלוות מהוות הוצאות פירותיות, אשר נועדו לשמור על רמתו המקצועית ועל כן היה על פקיד השומה לנכותן מהכנסותיו.
♦ עמדת המשיב הינה, כי לפי סעיף 17 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א- 1961 ובהתאם לפסיקה המפורשת בנושא, אין מדובר בהוצאות פירותיות הנכללות בגדר ההוצאות המותרות בניכוי, ולפיכך אין להתיר ניכוין מהכנסותיו. על בסיס הנימוק הנ"ל ומכוח העיקרון של "הטפל הולך אחר העיקר" טוען המשיב, כי מקום בו הוצאות הלימודים אינן הוצאות פירותיות הרי גם ההוצאות הנלוות אליהן אינן פירותיות ואין להתירן.
ביהמ"ש המחוזי בת"א-יפו - כב' הש' מ.אלטוביה:
♦ ביהמ"ש קובע, כי סעיף 17 רישא לפקודה קובע, כי מותר לנכות רק הוצאה שבפירות - הוצאה אשר נועדה לשמש כולה לשם ייצור הכנסתו של הנישום ולשם כך בלבד. אמנם, הפסיקה חורגת לעיתים ממבחן נוקשה זה, מקום שניתן לבודד את הרכיב העסקי באופן מפורש, כאשר הרכיב העיסקי הוא הרכיב המוביל, העיקרי. אולם אין זה המצב בקשר עם הוצאות שכר לימוד. לצד הכלל הרחב, קובע סעיף 32(15) לפקודה, כי לא תותר הוצאה בגין רכישת מקצוע או תואר אקדמי, למעט השתלמויות "לצורך שמירה על הקיים".
♦ בפסיקתו הבהיר ביהמ"ש העליון, כי נוכח התיקון והוספת סעיף 32 (15), אין להתיר בניכוי הוצאות לימודים לתואר אקדמי.
ביהמ"ש ציין, כי בעניין בנק יהב, הלימודים נעשו על פי דרישת המעביד, היו חיוניים לתפקוד העובדים וכי המעביד הוא שמימן את הוצאות הלימודים.
ביהמ"ש לא מקבל עמדה של המקבל. המערער לא הציג כל ראיה המעידה על כך שלימודיו נועדו לשמור על הידע אותו רכש בקורס קצינים. המערער לא הצביע על הקבלה או רצף בין התכנים בקורס לבין התכנים שנלמדו בלימודיו המאוחרים. דרישה של המעביד ללימודים אקדמאיים כתנאי לצורכי קידום מחלישה את טענת המערער, כי לימודיו נועדו לשמור על הקיים. יש בדרישה זו בכדי להצביע על יתרונו של בעל תואר אקדמי אפילו במסגרת עבודתו של המערער, כל שכן בשוק העבודה.
יש מקום לציין, כי המערער הוא שבחר לצאת ללמוד [פרוטוקול דיון מקדמי ע' 4], בכדי לקדם את עצמו וכי לא הייתה זו דרישת המעסיק. ואף אילו היו כך פני הדברים, על פי החוק וההלכה לא היה מקום לנכות את הוצאותיו בגין לימודיו.
♦ ביהמ"ש קובע, כי גם אם תתקבל את טענתו החלופית של המערער, כי הכשרתו כטכנאי תעשיה וניהול הוא היתרון המתמיד לא תשתנה התוצאה, שכן הניתוח דלעיל נכון גם בנוגע ללימודי התעודה. לימודי תואר ראשון ושני לא נועדו לשמור על הידע שנרכש במסגרת לימודי התעודה. מדובר בלימודים ממושכים ומקיפים אשר לא נכון ולא ראוי לראותם כהשתלמות מקצועית אשר נועדה לשמור על הקיים. נכון הדבר גם בנוגע לתואר השני לבדו.
♦ ביהמ"ש קובע, כי בכל הנוגע להוצאות הנלוות, לא ראה המשיב מקום להתיר ניכוין כנגד הכנסות המערער. אכן "עיקרון בדיני מס הכנסה הוא, שהוצאות הכרוכות בתשלום מס הכנסה אינן מוכרות כהוצאה, מן הטעם שהטפל הולך אחר העיקר". כיוון שהוצאות הלימודים אינן מותרות בניכוי, כך גם ההוצאות הנלוות ללימודים. גם בחינתן של הוצאות אלו לפי המבחן המשולש שבסעיף 17 לפקודה מובילה לאותה תוצאה. הוצאות עבור הנסיעה ללימודים, צריכת מזון בימי הלימוד וצילומי מסמכים לא נועדו לשם ייצור הכנסה בשנות המס הרלוונטיות, לא כולן ולא מקצתן.
♦ המערער, לא היה מיוצג בהליך, בחר להמשיך ולנהלו על אף שהובהר לו בכל שלבי הערעור, מהי ההלכה הקובעת. ביהמ"ש קבע בכל הנוגע לשאלת הוצאות מוגברות, שבצד זכות מתדיין לבוא בשערי בית המשפט קיימת חובה לעשות כן, בתום לב ובכלל זה חובה שלא לעשות בהליך המשפטי שימוש סרק. ביהמ"ש מצא, כי עיקשות המערער אינה עולה במקרה זה כדי העדר תום לב, וכי המערער האמין בתום לב, כי בכל זאת הדין עמו.
התוצאה:
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום 7.03.11
ב"כ המערער: בעצמו
ב"כ המשיב: עו"ד יפעת גול פרקליטות מחוז תל אביב (אזרחי)