♦ המערער, הינו הבעלים והמנהל של עסק המשמש למכירה ותיווך למכירת רכבים בשם "רוני מוטורס". בשל טיבו של העסק והיקף עסקאותיו, בהתאם להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973 (להלן "הוראת ניהול ספרים"), היה המערער מחויב בשנת 2007 לנהל את חשבונותיו בשיטת החשבונאות הכפולה וכן לנהל ספרים כנדרש לפי תוספת י' להוראת ניהול ספרים. ביום 30.04.07 נערכה ביקורת ניהול ספרים בעסקו של המערער. במהלך הביקורת נמצא על ידי המבקרים, כי המערער קיבל המחאות אשר לא נרשמו בספריו. מדובר בהמחאות בסכומים שונים שנמשכו "על חלק" (דהיינו ללא ציון שם נפרע) ונמסרו למערער על ידי לקוחותיו. בחלק מההמחאות מועד הפירעון חלף עוד טרם מועד הביקורת. בעקבות ממצאי הביקורת זומן המערער לחקירה, לבקשת המשיב הוא זומן גם לשימוע, בסופו של יום ניתנה ביום 12.03.08 החלטתו של המשיב לפסילת הספרים. טענות המערער, כי לא קמה כל עילה לפסול את ספריו שכן לא הייתה מוטלת עליו כל חובה לרשום את ההמחאות כתקבולים. המערער מסביר בתצהירו כי עיקר עיסוקו הינו תיווך במכירת מכוניות. בשים לב לכך הוא אינו חייב בהוצאת חשבוניות מס על מחיר כל העסקאות למכירת רכבים אלא רק על רכיב העמלה שהוא מקבל. השקים נשוא ההחלטה נמסרו להבטחת העסקאות ולא לתשלום העמלות. עוד טוען המערער כי כל ההמחאות נרשמו ב"רישום ראשוני" כנדרש לפי סעיף 17(א) להוראות ניהול ספרים שכן ההמחאות נרשמו, או לפחות חלקן, בחשבוניות שהוציא. מכל מקום כל רכב נרשם בספרי העסק, וניתן לברר את כל העברות הכספים מרישומים אלו. המערער מעלה טענות גם כנגד הליך השימוע. לטענתו החלטת הפסילה התבססה על אי רישום תקבולים בעוד שהמשיב מבסס את עילת הפסילה על "ניהול שיטת רישום לקויה".
ביהמ"ש המחוזי בחיפה כב' הש' רון סוקול:
♦ הוראות ניהול הספרים למיניהן נועדו לאפשר ביקורת יעילה, מהירה וקלה על חשבונותיו של הנישום על מנת לקבוע את מס האמת שעליו לשלם. אין חולק כי מכוח הוראות ניהול ספרים המערער מחויב לרשום כל תקבול שקיבל במהלך עסקו. הוראות סעיף 5 להוראות ניהול ספרים מחייבות רישום של שובר קבלה לכל תקבול. הוראה 12 מחייבת החזקת ספר תקבולים ותשלומים. בין היתר מחייבת ההוראה לרשום תקבולים ותשלומים בשל פיקדונות שמתקבלים במהלך הרגיל של העסק (סעיף 12(1)(2)) ודוק, רישומו של תקבול אינו מותנה בכך שהתקבול מהווה הכנסה חייבת וגם תקבול שאינו בגדר הכנסה מחויב ברישום. נסיבות מסירת השקים למערער לא הובררו עד תום, המערער לא זימן לעדות את מוסרי השקים. בהודעתו לחוקרים נתן הסברים לקבלת השקים השונים כשההסבר העיקרי היה כי השקים נמסרו לו עד שיוחלפו בתשלומים אחרים. כך לגבי שיקים של ספדי חמדה נאמר כי הלקוחה הייתה אמורה להחליפם בתשלומים במזומן. לגבי השיק של מנאל כמאל נאמר כי הלקוחה התחייבה להחליפו לאחר שתקבל תגמולים מחברת הביטוח וכדומה. כל אלו אינם הסברים המשנים את המסקנה כי בפני ביהמ"ש תקבולים החייבים ברישום. משקבע ביהמ"ש כי עסקינן בתקבולים, יש לבחון האם הופרה חובת הרישום. אין חולק כי התקבולים לא נרשמו בספר התקבולים, ולא הוצאו בגינם קבלות.
♦ המערער מבקש לשכנע, כי די היה ברישום התקבולים בחשבוניות מס שהוצאו ללקוחות כדי להוות "רישום ראשוני" מספיק. הוצאת חשבוניות בגין העסקאות אינה פוטרת את הנישום מרישום התקבול בשוברי קבלה ומרישום התקבול בספר התקבולים. תכליתן של הוראות ניהול ספרים הינה ליצור מערכת רישום כזו שתאפשר מעקב וביקורת יעילים ומהירים. רישום חלופי להוראות ניהול הספרים מונע את אותה ביקורת יעילה ומהירה ומחייב את פקיד השומה לפשפש במסמכים של כל נישום ונישום, לנסות ולהבין את כוונותיו בכל רישום ורישום ולנסות ולהתחקות אחר קבלת התקבולים למיניהם. לפיכך נדרש כל נישום לפעול על פי ההוראות ולרשום את התקבולים בהתאם לדרישות השונות. ביהמ"ש קבעו פעמים רבות כי רישום חלופי אינו יכול לבוא כתחליף לרישום לפי ההוראות (ראה ע"א 25/81 קפה "נאוה" שותפות רשומה נ' פקיד השומה ירושלים. יתירה מזו, נפסק, כי רישום בחשבוניות אינו מהווה תחליף להוצאת שובר קבלה (ראה עמ"ה (ת"א) 314/90 יצחק בלייר בע"מ נ' פקיד שומה תל-אביב. כך גם נפסק, כי רישום בכרטיס רכב בעסק של ממכר מכוניות אינו מהווה תחליף לרישום תקבול על פי הוראות ניהול ספרים (עמ"ה (ת"א) 1068/99 אחים יזדי בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 3 (ניתן ביום 11.06.2011) סעיף 17 להוראות ניהול ספרים עוסק במועד הרישום ולא באופן הרישום ואין "ברישום ראשוני" כדי לפטור את הנישום מחובתו לרשום את התקבול כנדרש על פי ההוראות. בנסיבות המקרה כאשר מדובר בשיטה לקויה, ובמספר תקבולים שלא נרשמו איני מוצא מקום להתערב בשיקול דעתו של פקיד השומה.
תוצאה:
♦הערעור נדחה.
ניתן ביום 11.1.2012
ב"כ המערער: עוה"ד רפאל כהן
ב"כ המשיב: עוה"ד יוסף דאוד, פרקליטות מחוז חיפה (אזרחי)
