♦ המערערת היא חברה מוגבלת העוסקת ביבוא ושיווק מוצרי אלקטרוניקה. מנהלי החברה משכו כספים בסכומים ניכרים, אשר נרשמו בספרי החברה כהלוואה. מנגד, פקיד שומה והמשיב ערכו למערערת שומות במסגרתן סווגו סכומים אלו כשכר עבודה למנהלים. כתוצאה מכך, חייב פקיד שומה את המערערת בשומת ניכויים שהוציא בתשלום מס הכנסה ניכויים.
♦ הגיעו המערערת, המשיב ופקיד שומה לפשרה משולשת, שקיבלה תוקף של פסק-דין. במסגרת הפשרה הוסכם שהמערערת תציג את משיכות בעלי השליטה כשכר עבודה ומנגד פקיד שומה יחיל על המשיכות שיעור מס נמוך מהרגיל. המשיב ערך למערערת צו שומה ובגדרו לא התיר בניכוי כהוצאה מוכרת לצרכי מס את הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה שנצברו. על צו זה של המשיב פנתה המערערת בערעור לבית המשפט המחוזי.
♦ המערערת טוענת, כי הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה של המערערת נכנסים לגדר סעיף 17 רישא לפקודת מס הכנסה, המתיר ניכוי הוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו של אדם ולשם כך בלבד. מכיוון שהוצאות אלו הן הוצאות אשר כרוכות באופן אינצידנטלי בעסקו של הנישום והן מהוות חלק מההוצאות הטבעיות המתקיימות בעסק, יש להתיר את ניכויין על פי סעיף 17 לפקודה. לטענתה, במצב בו אי ניכויין ייצור כפל מס.
♦ המשיב טוען, כי הכרה בהוצאות אלו לצרכי מס תוביל להתרת הוצאה כפולה ולא מוצדקת לניכוי, שכן לשיטתו הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה לא היו בייצור ההכנסה.
♦ ביהמ"ש המחוזי דחה את הערעור, על הצו שהוציא המשיב וקבע שאין להכיר בהוצאה שהוציאה המערערת כהוצאה מוכרת. ביהמ"ש הסתמך על דעת הרוב בפרשת פקיד שומה, חיפה נ' הד הקריות בע''מ.
♦ בביהמ"ש העליון בשבתו כבימ"ש לערעורים אזרחיים - הש' א' פרוקצ'יה, הש' ע' ארבל, הש' ח' מלצר:
♦ השופטת ארבל ציינה, כי יישום תוצאת פסק דין הד הקריות על ענין זה עשוי להביא לתוצאה ,לפיה יש לדחות את הערעור.
השופטת ארבל לאחר עיון בהלכות ובעקרונות הגיע למסקנה, כי לכאורה יש להתיר את ניכוי הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה בנסיבות המקרה. קרן החוב במקרה דנן מותרת בניכוי, ובהתאם לעיקרון "הטפל הולך אחר העיקר", יש להתיר בניכוי מס את הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה השלובים בקרן החוב (טענה סותרת בפרשת הד הקריות). ביהמ"ש העיר, כי לא נטען שהמערערת הוציאה בתקופה המדוברת הוצאות פרטיות אשר אינן מותרות בניכוי.
♦ השופטת ארבל בחנה את סוגיית כפל המס וקבע, כי כפל המס נגרם, מכך שהכספים אשר לא הועברו לרשויות המס הצמיחו פירות ומוסו ולכן אי התרה של ניכויים תוביל להשתת מס כפול על אותם כספים. השופטת ארבל קבעה, כי תקנת הציבור איננה שוללת התרה בניכוי של הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה במקרה זה.
♦ השופטת ארבל הגיעה למסקנה, כי חריג תום הלב אף הוא איננו רלוונטי למקרה זה. חריג תום הלב נוצר כדי לנסות ולהבחין בין המעבידים בהתאם לנסיבות המקרה ובכך לנסות ולאזן את עיוות המס שנוצר מכוח תקנת הציבור. משנקבע שאין תחולה לתקנת הציבור בסוגיה, אין תחולה גם לחריג שנוצר בעקבותיה. ביהמ"ש העיר, כי מובן שאף הנשיא ברק והשופט גולדברג לא סברו שיש צורך ליצור חריג של תום לב לאור עמדתם בפרשת הד הקריות.
♦ השופטת ארבל קבעה, כי יש להתיר את ניכוי הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה לצרכי מס, בין אם מדובר על שומה פתוחה ובין אם מדובר על שומה סגורה, דרך סעיף 17 לפקודה. התשלום של הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה אינצידנטלי לגובה הקרן של ניכוי המס במקור ע"י המעביד ויש בינו לבין ייצור ההכנסה זיקה ממשית וישירה. יתרה מכך, כדי לחשב את שומת האמת של המעביד, יש להתיר בניכוי את הוצאות הריבית והפרשי ההצמדה ובכך להגשים את תכלית סעיף 17 רישא לפקודה. אי הכרה בהוצאות אלו עלולה להוביל ליצירת עיוות מס לנישום.
♦ השופטת א' פרוקצי'ה מצטרפת לגישתה המהותית של השופטת ארבל, בדרך האיזון שעשתה בין השיקולים השונים המשמשים בערבוביה בנושא הנדון ובהעדפתה, בסופו של יום, את שיקול גביית מס האמת, על פני השיקולים האחרים. מנגנון ההוספה של הפרשי ריבית והצמדה לחוב ניכויים הנמצא בפיגור לא נועד להעניש את הנישום, כי אם להבטיח את תשלום החוב על ידו בערכים ריאליים. ממילא, עקרון גביית מס אמת מצריך, לצורך הגשמתו, התחשבות בהפרשים האמורים במסגרת חישוב ההוצאה המוכרת של הנישום.
השופט ח' מלצר מצטרף לתוצאה אליה הגיעה השופטת ע' ארבל.
התוצאה:
♦ הערעור התקבל
ניתן ביום 23.1.11
ב"כ המערער: עו"ד ד' נייגר
ב"כ המשיב: עו"ד י' ליבליין