♦ מדובר בעתירתה של הגב' דורית גבאי, רואת חשבון, כנגד ההוראות הקבועות בסעיף 109א לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג- 1963 (להלן חוק מיסוי מקרקעין), המגביל את אפשרות הייצוג של רואי חשבון בהשגה בפני עובדי רשות המסים בכל הנוגע לחבויות מס הנובעות מחוק מיסוי מקרקעין. העתירה נעתרה כנגד שרי האוצר המשפטים, לשכות רוה"ח ועוה"ד בישראל והכנסת.
♦לטענת העותרת, ההוראה הקבועה בסעיף 109א מטילה מגבלות שאינן מוצדקות על חופש העיסוק של רואי חשבון, בכך שאין בידם לייצג בפני עובדי רשות המסים בכל הנוגע לכלל חבויות המס הנובעות מחוק מיסוי מקרקעין. לשיטתה, זאת מאחר שלציבור רואי החשבון הכשרה מתאימה בכל הנוגע לחוק מיסוי מקרקעין בפרט ולדיני המס בכלל, והוא כפוף לכללי אתיקה המבטיחים כי שירותיו יינתנו באופן ראוי. הודגש, כי פקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א-1961 וחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 מתירים לרואי חשבון לייצג בעניינים אלה, וכך גם ראוי שיהיה בענייני מיסוי מקרקעין. בנוסף, נטען כי התכלית שביסוד סעיף 109א לחוק מיסוי מקרקעין אינה ראויה, וככל שיימצא כי ראויה היא - אינה מידתית: נטען להיעדר התאמה בין התכלית למטרה, שכן המגבלות על הייצוג פוגעות פגיעה קשה באיכות הייצוג בפני רשות המסים. נטען, כי קיים אמצעי שפגיעתו פחותה, והוא דרישה לתוספת הכשרה מתאימה. כן נטען כי הנזק הן לרואי החשבון והן לציבור בכללותו רב על התועלת. לבסוף נאמר, כי לצד הפגיעה בחופש העיסוק פוגעות המגבלות גם בכבוד האדם ובקניינו של הציבור בכללותו, שכן נמנע מאדם לבחור את המייצג הטוב בעיניו מקרב בעלי המקצועות שהוכשרו לכך, ונפגעת זכותו המהותית לייצוג.
♦ לטענת המשיבים, מדיניות משפטית ראויה שואפת לצמצם את הסיכון לגביית מס ביתר או בחסר. טעות בגביית מס ביתר טומנת בחובה פגיעה בזכות הקניין של הנישום, בעוד שטעות בגביית מס בחסר פוגעת באינטרסים ציבוריים. לטענתם, תכליתו של ההסדר שבסעיף 109א היא לצמצם את הסיכון לטעות בגביית מס. מלאכת הייצוג של רואי חשבון בסוגיות אלה צריכה להיות מוגבלת למקרים שבהם אופיה הדומיננטי של הסוגיה אינו משפטי, וכאשר קיימות ערבויות נוספות לצמצום הסיכון לטעות. עוד נטען כי התנאים המגבילים בחוק מותירים כר נרחב לפעילות רואי החשבון, הם אינם מנועים להגשים עצמם ולתת ביטוי לכישרונותיהם, ובידם להשתכר ולפרנס עצמם מכוח עבודתם. בנוסף נטען כי בעניין זה התכלית הראויה מצדיקה את עוצמתה הנמוכה של הפגיעה הקיימת בזכות לחופש העיסוק. עוד נטען כי מטרת ייחוד המקצוע היא למנוע פגיעה בפרט בעניינים העלולים להסב לו נזק רב. לבסוף נטען כי החוק אינו פוגע בזכות לחופש העיסוק, ומכל מקום, ככל שיש פגיעה בזכויות מוגנות, פגיעה זו עומדת בתנאי פסקת ההגבלה. יש לציין כי משיבה 4 בעניין זה, לשכת רואי החשבון בישראל, תמכה בתגובתה בחשיבות אפשרת רואי החשבון לייצג בפני רשות המיסים ואף טענה כי יש לתת לרואי החשבון עדיפות בעניינים אלה מאשר לעורכי הדין.
בית המשפט העליון בשבתו כבית משפט גבוה לצדק בפני כב' השופטים א' רובינשטיין, י' פוגלמן וד' ברק-ארז:
♦ ביהמ"ש ציין תחילה כי מדובר במאבק "גילדאי" בין שתי לשכות של בעלי מקצוע מכובדים (לשכת רואי החשבון בישראל ולשכת עורכי הדין בישראל), המנהלות מאבק בעל אופי כלכלי. ביה"מש קבע, כי הסעיף נשוא העתירה הינו תוצאה של פשרה בין שתי הלשכות המיטיב עם רואי החשבון והנקבע לאחר דיונים ארוכים ומקיפים בהם ניתנה הזדמנות לכל לשכה להשמיע דבריה ולהעביר מסריה. ביהמ"ש המשיך והסביר, כי ייתכן וישנה פגיעה בחופש העיסוק בסעיף זה אך הפגיעה נובעת מכלל "ייחוד המקצוע" אשר בחוק לשכת עורכי הדין ועל כן, העתירה הנדונה מכוונת לצד הלא נכון.
בהמשך נקבע כי מדובר בפגיעה אשר אינה מצדיקה התערבות חוקתית וכי הפגיעה הולמת ערכיה של מדינת ישראל, נעשתה לתכלית ראויה והיא עומדת במבחן המידתיות.
כב' הש' ד' ברק-ארז הסכימה עם דבריו של כב' הש' א' רובינשטיין והדגישה כי ההצדקה לביקורת שיפוטית על מעשה החקיקה תלך ותתעצם ככל שהפגיעה בזכות תגבר ותימצא בגרעינה, ולהפך: ככל שהפגיעה בזכות תהיה מצומצמת יחסית ובשוליה, כן יתרחב מתחם החוקתיות שממנו נהנית הרשות המחוקקת.
לסיום, כב' השופטת העירה, כי לשם קידום יישום שוויוני ואחיד של הפעלת סעיף 109א לחוק, ראוי לבחון הוצאת הנחיות מינהליות שישפכו אור על יישום התנאים הקבועים בסעיף ושמכוחם נערכת ההבחנה המדוברת.
כב' הש' ע' פוגלמן הוסיף כי גם בהנחה שההוראה נשוא העתירה פוגעת בזכות החוקתית לחופש עיסוק, מקובלת עליו מסקנת כבוד השופט א' רובינשטיין כי הפגיעה עומדת בתנאי פסקת ההגבלה של חוק יסוד: חופש העיסוק.
תוצאה:
♦ העתירה נדחתה
ניתן ביום 19.11.2012
ב"כ העותרת: עו"ד אבי גורמן, עו"ד דוד קמחין
ב"כ המשיבים: עו"ד ד"ר חני אופק, עו"ד אמיר וייצנבליט, עו"ד דוד פורר, עו"ד ירון הרמן, עו"ד ד"ר גור בליי
