♦ ביום 19.3.2013 ניתנה החלטה חדשה של בימ"ש מחוזי ת"א, כב' השופט מגן אלטוביה, במסגרת ע"מ 1038-06 עמירם סיון נ' פקיד שומה כפר סבא [טרם פורסם], העוסקת ("שוב") בסוגיית התיישנות שומות (להלן:"ענין עמירם סיון").
♦ נזכיר, כי סוגיית התיישנות השומות נדונה לאחרונה בפסק הדין שניתן על ידי בית המשפט העליון
ביום 6.1.2013 בענין יגאל דור און (רע"א 429/12 יגאל דור און ואח' נ' פקיד שומה)
*.
פסק הדין בענין דור און ניתן בעקבות ערעור שהוגש על החלטת כב' השופט אלטוביה שלא לקבל טענה מקדמית בענין התיישנות שומה. בענין דור און נקבע ע"י ביהמ"ש העליון, בהמשך להלכת משה סמי ולדנ"א משה סמי , כי שומה או החלטה בהשגה שהוצאה על ידי פקיד השומה באיחור למועד הקבוע בחוק אינה תקפה (VOID), וזאת לאחר יום 23.5.2004.
עוד נקבע, כי
הלכת דור און תחול גם במקרה של איחור בהליכים תלויים ועומדים בבתי משפט ו/או הליכים שניתן ״להחיותם״, וזאת בהתאם לתנאי פסק הדין ובניהם שהשומה/החלטה ניתנה לאחר יום 23.5.2004.
בקצרה יצויין, כי עפ"י הלכת דור און: הלכת משה סמי תחול על התיישנות שומות החל מיום 23.5.2004 וזאת גם במקרים בהם הנישום ידע על החלטת פקיד השומה לפני מועד ההתיישנות, אך זו טרם הועברה לידיו בכתב.
♦ בהחלטתו החדשה בענין עמירם סיוון, דוחה כב' השופט אלטוביה, בקשה לעיון חוזר בגין החלטתו מיום 13.12.2009 בענין התיישנות השומה, שהוגשה על ידי המערער בעקבות הלכת יגאל דור און.
עפ"י עובדות המקרה, המערער הגיש דו"ח למס הכנסה ביום 19.2.2001. בהתאם לאמור, היום האחרון להחלטת פקיד השומה בענין הדו"ח הינו 31.12.2004, אלא שבאותו ענין הפעיל המנהל את סמכותו בהתאם לסע' 147 לפקודת מס הכנסה, והוסיף עוד שנה, דהיינו פקיד השומה רשאי היה לקבוע שומה בצו עד ליום 31.12.2005.
רק ביום 12.2.2006 (דהיינו בחלוף כמעט חודשיים וחצי (!) לאחר המועד האחרון להוצאת הצו) עפ"י רישומי המחשב של פקיד השומה, אושרה השומה סופית.
♦ מההחלטה עולה, כי אין מחלוקת עובדתית בין הצדדים, כי מסמך שכותרתו "פירוט הנימוקים לקביעת שומה – תוספת לטופסי שומה" הועבר באמצעות פקס למערער ביום 29.12.2005. קרי, יומיים עובר למועד האחרון להוצאת הצו. לגישת המשיב, בכך עמד בדרישת החוק להמצאת הצו במועד.
לגישת המערער, השומה הסופית אושרה רק ביום 12.2.2006, דהיינו באיחור – ולפיכך, בהתאם להלכת יגאל דור און, דינה להתבטל.
♦ כב' השופט אלטוביה קובע, כי הבקשה לעיון חוזר שהגיש המערער לא קשורה להלכת יגאל דור און, "שכן היא כלל לא עוסקת בשאלת מועד המצאת השומה אלא בשאלת מועד קביעת השומה".
כב' השופט אלטוביה קובע, כי כל עוד נימוקי השומה הועברו בזמן (ביום 29.12.2005), פקיד השומה לא איחר את המועד הקבוע בחוק. לפיכך, ועל כן, ממשיך השופט, "המסמך מיום 29.12.2005 הינו שומה שהומצאה כדין, הרי שאין מחלקות שהשומה הומצאה למערער עוד באותו יום." ועוד בהמשך, כותב כב' השופט, כי "מדובר במסמך שכותרתו אומנם "פירוט הנימוקים לקביעת שומה..., אך הוא חתום על ידי המשיב כנדרש ומכיל את המידע הנדרש משומה."
על אף שמהחלטת ביהמ"ש בענין עמירם סיוון לא ניתן ללמוד על המצב העובדתי במלואו, עולות שאלות משפטיות כבדות משקל:
1. סעיף 158א(ב) לפקודת מס הכנסה קובע, כי "בהודעה על שומה או בצו כאמור בסעיף קטן (א), יפרט פקיד השומה, בנוסף לנימוקים לאי קבלת הדו"ח או ההשגה, גם את הדרך שלפיה נעשתה השומה."
דהיינו, "שומה מוגמרת" = שומה / צו + פירוט נימוקי השומה (הדרך).
הפקודה דורשת את התגבשות שני התנאים יחד, שכן מדברי החקיקה כלשונם עולה שכל אחד מהם בפני עצמו אינו מהווה "שומה מוגמרת".
2. הנושא של ה"שומה מוגמרת" אמנם לא נדון בהלכת דור און, אך חדי האבחנה יוכלו להקיש, כי ביהמ"ש העליון "אימץ" בפסק דינו בענין דור און את החלטת ביהמ"ש המחוזי בענין דור און לפי תאוריית ה"גביש המוגמר". נסביר:
"בתוך ההליך המחשבתי של הפעלת שקול הדעת מצויה גם ההנמקה, השקילה של טענות הנישום מול טענות רשות המס, הבחינה המחודשת המתלווה בטרם הקביעה. הקביעה היא התגבשות כל מרכיבי שקול הדעת כשהצו וההנמקה שבצידה בכתב הם הביטוי הפיזי לכך. אין להמיר את דרישת המחוקק לביטוי אותה התגבשות בצו וכתב הנמקות בהודעה בעל פה או אף בהודעה בכתב שאינה הצו או השומה וכתב ההנמקה שהם כאמור הביטוי הסופי להתגבשותה של קביעת המשיב את השומה. רק הם הגביש המוגמר שמבנהו יציב וגמור. קודם להתגבשות זו, חלקיקי המחשבות והטענות עשויים עוד להשתנות ולקבל צורה אחרת... לאחר שנחתם הצו ובד בבד נכתב כתב ההנמקות או אושר, אזי נתקבעה ההחלטה לכדי גביש. זהו הגביש, קרי הצו וכתב ההנמקה שיש לשגר לנישום על מנת ששלב זה שבשומה יסתיים. את זאת יש לעשות בתוך המועדים הקבועים בפקודה."
ביהמ"ש המחוזי הבהיר באותה החלטה, כי כל עוד לא נחתם הצו ביחד עם פירוט נימוקי השומה לא מתקיימים התנאים הקבועים בפקודת מס הכנסה, ועל כן לא מתגבשת ההחלטה לכדי גביש מוגמר.
מקריאת פסק הדין של ביהמ"ש המחוזי בענין דור און עולה, כי באותו ענין השומה הודפסה ביום 2.1.05 וכי נימוקי השומה נחתמו ביום 11.1.05. ביהמ"ש המחוזי קבע, כי "מעיון בנימוקי השומה החתומים על ידי המפקחת עולה כי הם נושאים את התאריך 11.1.05 נוכח האמור ניתן לקבוע כי השומה על נימוקיה נשלחה למבקש ביום 11.1.05".
המסקנה אליה הגיע ביהמ"ש המחוזי בענין דור און הינה, כי השומה המוגמרת / הגביש המוגמר הושלם ביום חתימת המפקחת על נימוקי השומה ביחד עם השומה, דהיינו ביום 11.1.05.
ויצויין, כי עובדות אלו הובאוAS IS לביהמ"ש העליון, שקבע כי "ביום 11.1.05 נשלחה השומה לדור און" (סע' 5 להחלטת ביהמ"ש העליון). מכך שגם ביהמ"ש העליון בענין דור און אימץ באופן סופי את היום שבו הגביש הפך מוגמר כיום הקובע להתגבשות השומה.
לסיכום:
על פניו נראה, מבחינה משפטית (ושוב- איננו בקיאים בעובדות), כי בחינת עניינו של עמירם סיוון בהתאם למסקנות העולות מהאמור לעיל היו אמורות להביא לכך שהגביש הפך למוגמר רק ביום 12.2.2006, דהיינו שהלכת דור און חלה, ועל כן, לכאורה, מבחינה משפטית, התוצאה היתה אמורה להיות שהשומה הוצאה בניגוד לדין (VOID).
מטבע הדברים נראה, כי הסוגיה המשפטית המעניינת תגיע לביהמ"ש העליון אשר יידרש להכריע בה בבוא יום (וזאת אם וכאשר שהענין ידלג מעל משוכת הבר"ע, שכן ההחלטה הינה החלטת ביניים)...
