♦המערערת הינה עמותה שלא למטרת רווח שבבעלותה היה נכס מקרקעין כאשר בחלק אחד של המקרקעין בנוי מבנה בן 4 קומות והחלק השני של המקרקעין הוא מגרש פנוי. המגרש צמוד לחלק הבנוי שבו פועלת מזה שנים ישיבת "דעת חיים" אשר החזיקה בו תמורת תשלום דמי שכירות. במהלך שנת 2006 הקנתה המערערת זכויות חכירה לדורות בשני חלקי המקרקעין. ביום 14.02.06 נכרת הסכם בין המערערת ובין תאגיד ללא כוונת רווח הרשום בלוקסמבורג במסגרתו הוענקו לו זכויות חכירה לדורות בחלק הבנוי. ביום 12.12.06 נכרת הסכם עם מר סילבן דוויקו, תושב חוץ, במסגרתו הוענקו לו זכויות חכירה לדורות במגרש. התאגיד הזר אִפשר את המשך שהותה של הישיבה בחלק הבנוי, תחילה ללא תמורה, והחל מראשית שנת 2008 בתמורה של 100,000 דולר לשנה לפי הסכם שכירות שנכרת בין התאגיד הזר והישיבה המערערת דיווחה על שתי העסקאות למיסוי מקרקעין אך לא למשיב משום שלעמדתה אין חבות במע"מ בגין ההסכמים. ברם, המשיב הסבור כי העסקאות מחויבות במע"מ והוציא למערערת שומת מס עסקאות בסך של 5,893,988 ש"ח בגין שני ההסכמים, שכן לדעתו מדובר בעסקת אקראי כהגדרתה בסעיף 1 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק") החייבת במס לפי סעיף 2 לחוק בהיותה בגדר "עסקה" בהתאם להגדרת "עסקה" בסעיף 1 לחוק הכוללת גם "עסקת אקראי". המחלוקת הייתה אך בשאלה האם הקונים במקרה זה בשני ההסכמים, היינו התאגיד הזר ומר דוויקו, עונים על ההגדרה של מלכ"ר.
♦ לטענת המערערת, אין חבות במע"מ בגין ההסכמים. המערערת טענה כי אין לראות בתאגיד הזר מלכ"ר באופן שמחייב את המערערת בתשלום מע"מ בשל מכירת השטח בנוי לתאגיד הזר. לפי טענת המערערת, בהתאם להוראת סעיף 15(ב) לחוק, הקובעת כי אבן הבוחן המרכזית לקיומה של פעילות בישראל, היא ניהול הפעילות בישראל. מכאן יש ללמוד גם להגדרת מלכ"ר בסעיף 1 לחוק כי נכלל בה רק מלכ"ר שיש לו פעילות המנוהלת בישראל. המערערת הוסיפה כי מחוקק המשנה לא התקין תקנה אודות דרך דיווח על עסקה מעין זו בה הרוכש הוא תושב זר ומכאן שעסקה מעין זו אינה חייבת במס.
♦ לטענת המשיב, מדובר בעסקת אקראי כהגדרתה בסעיף 1 לחוק מס ערך מוסף החייבת במס לפי סעיף 2 לחוק בהיותה בגדר "עסקה" בהתאם להגדרת "עסקה" בסעיף 1 לחוק הכוללת גם "עסקת אקראי". לטענת המשיב, שני הרוכשים עונים לחלופה השנייה שבהגדרת "מלכ"ר" בסעיף 1 לחוק. המשיב הדגיש כי הוא אינו טוען לקיומה של עסקה מלאכותית אלא שהתאגיד הזר ומר דוויקו פעלו ביחד להשגת המטרה של העמדת מקרקעין לטובת הישיבה. בסופו של יום לאחר שנשמעו העדויות חזר בו המשיב מטענותיו ביחס להסכם השני והסכים כי מר דוויקו רכש את המגרש לצרכיו הפרטיים, והשומה שהוצאה למערערת בכל הנוגע למכירת המגרש בהסכם השני אינה נכונה.
בית המשפט המחוזי בירושלים בפני כב'השופט דוד מינץ:
♦ ביהמ"ש קבע כי, ההגדרה הרלוונטית של "מלכ"ר" לעניין חיובה של המערערת במע"מ על מכירת החלק הבנוי לתאגיד הזר היא זו המצויה בסעיף 1 לחוק ולא זו שבסעיף 4 שבו. את המונח "מלכ"ר" יש לבחון בהתאם להגדרתו בסעיף ההגדרות והיא קובעת כי "מוסד ללא כוונת ריווח" או "מלכ"ר" הוא, בין היתר, "חבר-בני-אדם, מואגד או לא מואגד, שאין עיסוקו לשם קבלת רווחים ושאינו מוסד כספי". ההגדרה של "עסקת אקראי" הרלוונטית לעניין היא הגדרה השנייה שבהגדרת מושג זה בסעיף ההגדרות בחוק, היינו: "מכירת מקרקעין לעוסק בידי אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין, וכן מכירת מקרקעין בידי אדם כאמור, למעט מכירת דירת מגורים, למלכ"ר או למוסד כספי". רק פעילות בישראל מחייבת במס שכר את המלכ"ר, אולם בכל הנוגע לעסקת אקראי שעושה אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין עם עוסק או עם מלכ"ר או מוסד כספי, אין נפקות לשאלה עם לאותו מלכ"ר פעילות בישראל אם לאו. הטענה, כי המחוקק ביקש לחייב במס מוכר מקרקעין שאין עיסוקו במקרקעין רק כאשר הקונה חייב במס בעצמו, אין לה על מה שתסמוך. עם זאת צוין כי במקרה זה התאגיד הזר גם מקיים "פעילות בישראל". גם טענת המערערת כי רק מקום בו ניהולו של המלכ"ר נעשה בישראל ייחשב כקיום פעילות בישראל, אין לה על מה שתסמוך. העובדה שאין הגבלה בתקנון על קבלת החלטה על העברת הון העמותה לידי מייסדיו בפירוק, אין בה די, שכן ייתכן שקיימת הגבלה שכזו בחוק הלוקסמבורגי האוסרת בפועל פעולה מעין זו. מעבר לכך, עצם העובדה שהתאגיד הזר הגדיר את עצמו כעמותה ללא מטרות רווח, מוכיחה כמאה עדים שבעת פירוק העמותה נכסיה לא יחולקו בין מייסדיה שכן הדבר עומד בסתירה קוטבית להגדרת התאגיד כמוסד ללא כוונת רווח.
תוצאה:
♦ הערעור נתקבל בחלקו
ניתן ביום 10.4.2013
ב"כ המערערת: עו"ד שלומי ואקנין
ב"כ המשיב: עו"ד חגי דומברוביץ'
