♦ במסגרת הערעור נדונה השאלה מה פרשנותו של המונח "יום המכירה" במכירה באמצעות הליכי הוצל"פ, כמשמעותו בסע' 19(1) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן:"החוק")? האם היום שבו "הושלמה המכירה" הוא יום אישור הסכם המכר על-ידי רשם ההוצל"פ (לשיטת המערער), או שמא מדובר ביום מתן צווי המכר על-ידי רשם ההוצל"פ, בהתאם לשיטת המשיבים.
♦ ביום 30.09.2013 ניתן פס"ד בבימ"ש העליון על החלטת ועדת ערר עליה כתבנו בגיליון 598 (מיום 10.11.2011). ביהמ"ש העליון, קיבל את הערעור ולמעשה הפך את החלטת ועדת הערר. במסגרת הערעור נדונה הסוגייה של "יום המכירה" של מקרקעין אשר נרכשו במסגרת הליכי הוצל"פ ע"י חב' בני משה קרסו (להלן:"הקונה"). מדובר במכירה שהצריכה אישור של רשם ההוצל"פ. ואכן, ביום 31.07.2001 אושרה הבקשה ע"י רשם ההוצל"פ ונקבעה לביצוע. על אישור החלטת רשם ההוצל"פ להסכם המכר נכתב תאריך הביצוע, 1.08.2007 ואילו תאריך הדפסת ההחלטה הינו 5.08.2007. בהמשך, ניתנו צווי מכר בו אישר רשם ההוצל"פ ביום 9.03.2008 העברת הזכויות לקונה כשהן נקיות מכל שיעבוד עיקול וזכות אחרת בהתאם לחוק המכר. סלע המחלוקת הוא בשאלה מהו "יום המכירה" וזאת לאור ביטולו של מס המכירה, לגבי עסקאות שנערכו החל מיום 01.08.2007. עסקת המכר דווחה למס שבח אשר קבע כי יום העסקה הינו יום אישור רשם ההוצל"פ, קרי, 31.07.2007 ועל כן חייבים המוכרים במס מכירה בגין מכירת הנכס. יודגש, כי מס המכירה בוטל החל מיום 1.08.2007.
ביהמ"ש העליון– כב' הש' י.דנציגר; כב' הש' י.עמית; כב' הש' צ. זילברטל:
♦ כב' הש' זילברטל (דעת הרוב ביחד עם כב' הש' דנציגר): קבע תחילה את המסגרת הנורמטיבית של מכירה באמצעות הוצאה לפועל. אפשרות אחת, בדרך של מכירה פומבית ואפשרות שניה, באמצעות כונס נכסים שמינה רשם ההוצאה לפועל . בנוסף עשה כב' הש' זילברטל הבחנה בין מכירת נכס מקרקעין בהליכי הוצאה לפועל בהשוואה למכירה רגילה והדגיש את שלבי המכירה של נכס בהוצאה לפועל שנדרש לה אישור רשם ההוצל"פ לפי השלבים הבאים:
(א) זכייה במכירה פומבית או כריתת הסכם מכר
(ב) אישור רשם ההוצל"פ על "הכרזת הקונה"
(ג) תשלום התמורה
(ד) מתן צו המכר על-ידי רשם ההוצל"פ
(ה) רישום הנכס בלשכת המקרקעין על יסוד צו המכר.
המחלוקת נסובה, כאמור, ביחס למועדים הבאים: יום אישור עסקת המכר – היום שבו נכנס הסכם המכר לתוקף על-פי דין (שלב ב'), או יום מתן צו המכר – היום שבו ננקטה הפעולה האחרונה בהוצאה לפועל לאחר ששולמה מלוא התמורה על-ידי הקונה (שלב ד'). הש' זילברטל מצא לנכון לפרש את החוק ולבחון איזו מבין הפרשניות מגשימה בצורה הטובה ביותר את תכליתו של החוק, ומתיישבת עם הפרשנות שניתנה ליתר סעיפיו לעניין הגדרת "יום המכירה", כאשר הקובע הוא תפיסת התוכן הכלכלי של העסקה, הנגזר מהגדרתו הרחבה של המונח "מכירה" שבחוק ומביא למסקנה כי "יום המכירה" לצרכי החוק הוא היום שבו חלה תמורה במערך הזכויות של הצדדים, להבדיל מהיום שבו הושלמה העסקה והושגה מידת ודאות מלאה. בהמשך, קבע מהי הפרשנות "הנכונה" לביטוי "הושלמה המכירה" שבסע' 19(1) לחוק.
♦ לדעת כב הש' זילברטל (בהסכמת כב' הש' דנציגר), פרשנותו של המערער היא הפרשנות המועדפת. דהיינו, היום שבו "הושלמה המכירה" הוא יום אישור הסכם המכר על-ידי רשם ההוצאה לפועל, ובמקרה של אישור עקרוני מבעוד מועד- יום כריתת הסכם המכר. הנימוק לכך הוא שבמועד זה חלה התמורה במערך הזכויות של הצדדים להסכם – המוכר-החייב מזה והקונה מזה –ונוצרה לכל אחד מהם הנאה כלכלית כתוצאה מהעסקה.
♦ כב' הש' עמית (בדעת מיעוט)- לשיטתו, המונח "הושלמה המכירה" אינו מתיישב עם המונח "אישור מכירה" ואף ספק אם יש במילה "השלמה" אחיזה לשונית למילה "אישור". מכל מקום, ראוי להעדיף את המובן הטבעי והרגיל של הלשון ולא לנקוט בפרשנות המותחת את הלשון אל קצה גבולותיה.
♦ כב' הש' עמית מוסיף, כי בסביבתו הקרובה של סע' 19(1) לחוק מצא המחוקק לנכון להשתמש במונח "אישור" בשני סעיפי משנה אחרים (סע' 19(3) לחוק וסע' 19(3א) לחוק שעוסק ב"יום אישור התוכנית"), ומכך מסיק הוא שלא בכדי בחר המחוקק במונחים שונים ("השלמה" לעומת "אישור"), בציינו, כי חזקה על המחוקק ששלבי המכירה בהוצאה לפועל ידועים לו היטב. לגישתו, המחוקק ביקש להבחין בין הכלל החל על מכירה רצונית לבין החריג של מכירה כפויה בהליכי הוצאה לפועל, ולכן אין להעמיד את יום המכירה של שני סוגי העסקאות על אותו מישור. כב' הש'ט דנציגר מצטרף לעמדת הש' זילברטל. להשקפתו, הגישה של השופט זילברטל הינה גישה הגיונית אשר שואפת להרמוניה ואחידות רעיונית בין הקטגוריות השונות שבסע' 19 לחוק ואשר מחזקת את ערך הוודאות בדיני המס. כמו כן, פרשנותו של השופט זילברטל עולה בקנה אחד עם פסיקתו העקבית של בימ"ש זה בתחום ההוצאה לפועל, לפיה אישורו של רשם ההוצל"פ על הכרזת הקונה (לפי תקנה 68 לתקנות ההוצאה לפועל) הינו סופי, ולאחריו לא יכול רשם ההוצל"פ לפועל לחזור מהחלטתו, גם אם מבקש החייב לפדות את הנכס וגם אם מבקש קונה נוסף להציע תמורה גבוהה יותר, למעט במקרים חריגים שבהם יוכח שנפלו פגמים מהותיים בהליך המכירה. מאידך, פרשנותו התכליתית של השופט עמית הופכת את הקטגוריה הקונקרטית של מכר בהליכי הוצאה לפועל שבסע' 19(1) לחוק לקטגוריה חריגה בעלת היגיון משלה שאינה מתיישבת באופן הרמוני ואחיד עם ההיגיון שעומד ביסוד יתר הקטגוריות הכלולות בסע' 19 לחוק מבחינת דיני המס, וגם אינה מתיישבת באופן הרמוני עם ההלכה הפסוקה שעסקה באישור רשם ההוצל"פ מבחינת דיני ההוצאה לפועל – מכיוון שלשיטת השופט עמית ייחשב מועד אישור רשם ההוצל"פ כשלב סופי לצורך דיני ההוצאה לפועל, אך לא לצורך דיני המס.
תוצאה:
♦ הערעור התקבל
ניתן ביום 30.9.2013
ב"כ המערער: עו"ד טליה נעים
ב"כ המשיבים:עו"ד אמנון סמרה, עו"ד משה כדר
