יש 'סיבה לחשוש' מסעיף 194 לפקודת מס הכנסה/
תארו לכם מצב בו אדם תובע אתכם בתביעה כספית וכדי להתמודד מול התביעה הנכם נדרשים להפקיד את כספי התביעה אצל אותו אדם, דהיינו בטרם התבררה התביעה. עכשיו תארו לעצמכם שאותו תובע הינו רשות המסים. מדובר באבסורד שמתאפשר במסגרת פקודת מס הכנסה !
ביום 30.09.2013 קבע ביהמ"ש המחוזי בת"א, כב' הש' י. אטדגי, כי חלק כספים שחסכה נערת ליווי במשך 7 שנות עבודה והוסתרו בביתה, יעוקלו לצורך הבטחת חוב מס בשל הכנסותיה מעיסוקה כנערת ליווי בשנים 2006-2011, וכל זאת על פי שומה למיטב שפיטה שהוציא פקיד השומה להנחת דעתו.
בהוציאו את השומה ובבקשו מבית המשפט להורות על הטלת עיקול הכספים שנתפסו, עשה פקיד השומה שימוש בסמכותו מכוח סעיף 194 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), וזאת משום "שנתעורר בו חשש" כי המס על הכנסותיה מעיסוקה כנפקנית, לא ייגבה.
סעיף 194 לפקודה שכותרתו היא "גביה במקרים מיוחדים", המופיע תחת סימן ד' לפקודה: "אכיפת תשלום", הינו אחד הסעיפים הקשים ביותר של הפקודה וזאת מאחר והסעיף הופך את היוצרות ומאפשר למעשה גביית מס, לפי החלטה שנקבעת ע"י פקיד השומה, בטרם התאפשר לנישום להתמודד כנגד אותה החלטה. דהיינו נישום קודם משלם את המס שעליו החליט פקיד השומה ורק אח"כ מתמודד עם השומה שהוצאה לו "להנחת דעתו" של פקיד השומה - הפוך מהמצב הרגיל !
הסעיף אוצר בתוכו ארבע הוראות שונות שכולן נועדו לאכוף את גביית המס:
ראשית, על פי הוראת סעיף קטן (א) מקום שבו "היתה לפקיד השומה סיבה לחשוש" שמא המס לא ישולם, רשאי פקיד השומה לבצע מספר פעולות שהשפעתן על הנישום הנה מידית וישירה. כך, למשל, רשאי פקיד השומה לדרוש מהנישום להפקיד ערובה בכל סכום העולה על רוחו ובאופן מידי לשם הבטחת תשלום המס שהוא חייב בו על פי שומה שהוצאה לו. כן רשאי פקיד השומה לשום אדם לפי דו"ח שהגיש, ואם לא הגיש דו"ח או שהדו"ח אינו מניח את דעתו של פקיד השומה, רשאי לשום אותו על פי שומה הנראית סבירה בעיניו. אפילו לא היה חייב הנישום במסירת דו"ח כאמור, רשאי פקיד השומה לדרוש ממנו לערוך דו"ח על אתר ולחייבו על פיו או על פי שומה אחרת שקבע לפי סבירות דעתו;
שנית, על פי הוראת סעיף קטן (ב) כל מס שנקבע בהתאם לשומה שהוצאה כאמור, ייגבה מיד עם מסירת ההודעה עליה (בדר"כ נותן פקיד השומה לנישום "גרייס" של 48 שעות);
שלישית, על פי הוראת סעיף קטן (ג) במידה שהנישום לא שילם את המס על אתר או נמנע מהפקדת ערובה כאמור, רשאי בית המשפט, על פי בקשת פקיד השומה, להורות על עיכוב יציאתו של הנישום מהארץ או לחילופין להטיל עיקול על רכושו במעמד צד אחד;
רביעית, על פי הוראת סעיף קטן (ד) נישום יוכל להשיג על השומה שהוצאה לו בפני פקיד השומה וממילא לערער בפני בית המשפט על החלטתו של פקיד השומה בנוגע להשגתו, רק אם שילם מכבר את המס או הפקיד בידי פקיד השומה ערובה להבטחת התשלום.
מיקומו וכותרתו של הסעיף בפקודה, מלמדים אפוא שמטרת הסעיף היא מניעת מצב בו פקיד השומה יוותר חסר אונים במועד חיובו של הנישום במס, בשל חשש לביצוע מניפולציות על ידי הנישום שמטרתן היא הימנעות מתשלום מס. ואכן, שלוש מתוך ארבע ההוראות המפורטות לעיל מקדמות ביעילות ובסבירות יחסית מטרה זו באמצעות הטלת ערובה, הוצאת שומה ואף באמצעות פניה לבית המשפט בבקשה למתן סעד זמני שיש בו כדי לסייע באכיפה. ואף על פי כן, שונה לעניין זה היא הוראת סעיף 194(ד) לפקודה.
בשונה מהליך שומה רגיל לפי הוראת סעיף 158 לפקודה, במסגרתו רשאי נישום להשיג בפני פקיד השומה על שומה שהוציא לו האחרון ללא כל תנאים מוקדמים, הרי שעל פי הוראת סעיף 194(ד) יכול הנישום להשיג על שומה רק אם שילם תחילה את חוב המס הנובע ממנה, או לחילופין הפקיד ערובה להנחת דעתו של פקיד השומה להבטחת תשלום המס כאמור.
לא זו בלבד ששימוש בסמכויות שמקנה סעיף 194 לפקודה עלול להוביל לפגיעה רבתי בחופש התנועה של הנישום ובזכותו לקניין, אלא שמכוחו עלולה אף להיווצר פגיעה נוספת בזכות חוקתית של הנישום- פגיעה בזכות הגישה לערכאות.
לטעמי הוראה זו היא בבחינת נטע זר, שכן היא יוצרת קשר אבסורדי בין אכיפת הגבייה מחד-גיסא לבין זכותו של הנישום להשיג על השומה שהוצאה ל מאידך-גיסא. נהרות של דיו נשפכו על מעמדה החוקתי לו זכתה זכות הגישה לערכאות ועל כך שהיא מהווה תנאי הכרחי וחיוני לקיומן של שאר זכויות היסוד בשיטת המשפט הישראלי ולקיומו של משטר דמוקרטי תקין, בו יכול כל אזרח להשיג על החלטות פוגעניות של רשויות השלטון בעניינו. לעניין זה יפים דבריו של בית המשפט העליון מפי כב' השופט מ' חשין בעניין ע"א 733/95 ארפל אלומיניום בע"מ נ' קליל תעשיות בע"מ:
"דעתי-שלי היא, כי זכות הגישה לבית-המשפט אין היא זכות-יסוד במובנו הרגיל של המושג זכות-יסוד. שייכת היא למסדר נורמות אחר בשיטת המשפט. ניתן לומר – וכך אומַר אני – כי נעלה היא על זכות-יסוד. לא עוד, אלא שקיומה הינו תנאי הכרחי וחיוני לקיומן של שאר זכויות-היסוד. זכות הגישה לבית-המשפט הינה צינור החיים של בית-המשפט. התשתית לקיומם של הרשות השופטת ושל שלטון החוק. בזאת נשתנתה הרשות השופטת משתי אחיותיה – הרשות המחוקקת והרשות המבצעת – ששתי אלו האחרונות יוזמות ועושות, אם בתחום החקיקה ואם בתחום המעשה, בעוד אשר הרשות השופטת יושבת על מושבה ומצפה כי יבואו אליה לקבל את חוות-דעתה ואת הכרעותיה[...] שניים אלה הם הנדרשים לשיפוט: שופט היושב על מושבו ומתדיינים העומדים לפניו. באין מתדיינים יישב בית-המשפט בטל וחסר-מעש, ובית-משפט שאין מתדפקים על שעריו כמוהו כמו-לא-היה. נדע מכאן, כי חסימת הדרך לבית-משפט – בין במישרין בין בעקיפין – ולו באורח חלקי, חותרת תחת ה-raison d’etre של הרשות השופטת. ופגיעה ברשות השופטת פירושה פגיעה ביסוד הדמוקרטי של המדינה. באין רשות שופטת, באין ביקורת על מעשי הפרט והשלטון, ייפרע עם ותאבד ממלכה."
יוצא אפוא שהפעלת מלוא הסמכויות לפי סעיף 194 לפקודה עלולה לדחוק את הנישום למיטת סדום – חיובו בתשלום מס על אתר מכוח שומה שייתכן והוצאה באופן שרירותי, הטלת עיקול על רכושו של הנישום, עיכוב יציאתו מן הארץ ולבסוף חסימת דרכו מלהשיג על השומה שהוצאה לו אלמלא ישלם את המס על פי השומה שעליה רוצה הוא להשיג, אבסורדית ככל שתהיה.
על פי רוב נוטים בתי המשפט, ויש להוסיף שבצדק, להסתייג מסעיף "דרקוני" זה ולפרשו בצמצום. כך למשל נקבע בעמ"ה 39151-01-13 פקיד שומה יחידה ארצית לשומה נ' אבו לטיף ואח' (פורסם בנבו) שהשימוש בסעיף זה ייעשה במשורה ושניתן יהיה להפעילו אך במקרים שבהם החשש שבסופו של יום המס לא ייגבה, מגובה בראיות שיש בהן ממש.
אנו תקוה כי בתי המשפט יפרשו את הסעיף בצורה מצמצמת ככל האפשר ולא יאפשרו לפקיד השומה את השימוש בסעיף כדי להלך אימים על נישומים, שכן השימוש בסעיף נותן לפקיד השומה יתרון בלתי הוגן שבו רשות המיסים, שגם ככה ידה על העליונה מול הנישום, מקבלת כוח נוסף ומותירה את הנישום ללא כל וללא אפשרות הוגנת להתמודד מולה.
