♦ המשיבה, חברת דגון בתי ממגורות לישראל בע"מ (להלן: "המשיבה" או "דגון"), חכרה מקרקעין מהמדינה, ובתום תקופת החכירה, קיבלה מהמדינה סכום של 26,372,782 ש"ח כפיצוי על המחוברים לקרקע (הממגורות) שנותרו על הקרקע בתום תקופת החכירה. השאלה המרכזית שעמדה לפתחו של ביהמ"ש העליון (להלן: "ביהמ"ש"), במסגרת הליך זה, נסובה סביב סיווגו של התקבול לצרכי מס: האם דגון חייבת בגינו בתשלום מס רווחי הון כטענת מנהל מיסוי מקרקעין חיפה (להלן: "המערער") או שמא מס שבח מקרקעין כטענת המשיבה?
♦ המערער טען כי התקבול שהועבר לדגון מהווה פיצוי עבור ערכם הכלכלי של הממגורות כ"מפעל פעיל", ולא מדובר בתמורה עבור ערך המקרקעין או המחוברים. בנוסף, טען המערער, כי הכלל הוא, שבסוף תקופת חכירה, הנכס חוזר לידי הבעלים ללא תלות בהתפתחויות אחרות, ומכאן שהמדינה לא נצרכה "לקנות" את המקרקעין מידיה של דגון, והתקבול שניתן לדגון מהווה אך ורק פיצוי על הקמת הממגורות.
♦ המשיבה טענה כי במקרים בהם מוחזרים מקרקעין למדינה בסיומו של פרויקט מסוג BOT (בנה-הפעל-העבר), הערכת השווי נעשית בשיטת DCF, ועסקה כזו מסווגת לצרכי מס כעסקה במקרקעין. רק מכיוון שהערכת השווי נעשתה בשיטת DCF, המדינה מבקשת לחייב את דגון במס הכנסה, אף שהדבר גורר שינוי בעמדתה של המדינה. כמו כן, המשיבה שילמה מס רכישה בגין הסכם החכירה, ולדבריה עובדה זו מחזקת את המסקנה כי עם תום החכירה, יש למסות את התמורה כמס שבח.
ועדת ערר שליד ביהמ"ש חיפה (להלן: "הועדה"):
♦ ועדת הערר קיבלה את עמדת דגון בקובעה, כי בסיום תקופת החכירה לא נערכה עסקה ל"מכירת זכות במקרקעין". זאת, מכיוון שעם תום תקופת החכירה, לא הייתה בידה של דגון כל זכות קניינית אשר ניתן היה למכור אותה למדינה. לצד זאת, הבהירה ועדת הערר, כי דגון זכאית לפיצוי בגין השקעתה בבניית הממגורות. בהקשר זה נקבע, כי למרות קיומו של הכלל לפיו
"מחוברים הולכים אחרי המקרקעין", הרי שבמקרה הנוכחי יש להניח "הנחה פיקטיבית" בדבר נפרדותן של הממגורות מן המקרקעין. כתוצאה מ"הפרדה" מלאכותית זו, ניתן לומר שהבעלות בממגורות הייתה בידיה של דגון בתקופת החכירה. בסוף התקופה, כאשר הועברה הבעלות בממגורות לידי המדינה, בוצעה למעשה עסקה במקרקעין, ולפיכך התמורה שהתקבלה בגין הממגורות חייבת במס שבח כעמדת המשיבה, ולא במס רווחי הון כעמדת המערער. על החלטה זו המערער (מנהל מיסוי מקרקעין חיפה) הגיש ערעור לביהמ"ש העליון.
ביהמ"ש העליון -כבוד הנשיא א. גרוניס, כבוד השופט (בדימ') ע. ארבל וכבוד השופט א. שהם:
♦ ביהמ"ש פסק כי מעיון בפסק הדין שניתן בעניין פי גלילות, נלמד שלא היה מקום להגיע למסקנה, כי הסכום שקיבלה דגון מהווה תמורה אשר חייבת במס שבח כפי שסברה הועדה. בעניין פי גלילות, נדונה חכירה אשר קרובה באופייה להעברת בעלות מלאה, והדבר עבר כחוט השני לכל אורכו של פסק הדין. שם צוין, כי כאשר החוכר זכאי "לעשות בקרקע כל דבר וכל עסקה", וכאשר סיום החכירה איננו צפוי בעתיד הנראה לעין, נראה כי מדובר בעסקת חכירה שהיא "מעין בעלות", ובמקרה כזה ייתכן שניתן יהיה לסווג את התשלום שנמסר לחוכר בתום תקופת החכירה, כתמורה בגין זכויותיו בקרקע. לעומת זאת, ביהמ"ש ציין, כי במקרה דנן, חכירת המקרקעין לא הקנתה לדגון זכויות דומות לבעלות אלא זכויות קצובות בזמן, ומכאן שהתקבול לא ניתן בעבור זכויות לגבי מקרקעין, והוא איננו יכול להיכנס בגדריו של חוק מיסוי מקרקעין. ביהמ"ש הבהיר, כי הוא אינו קובע מסמרות בדבר סיווג התקבול במקרים אחרים, והדברים נאמרים על מנת לתאר את התמונה בשלמותה, וליישב את האמור לעיל עם הפסיקה בעניין פי גלילות. עוד הדגיש ביהמ"ש, כי סיווגו של תקבול איננו תלוי, כמובן, רק בסוג החכירה, אלא הוא כרוך בהבנת המהות הכלכלית של העסקה, בנסיבות העניין הקונקרטי.
♦ לאור האמור ביהמ"ש הגיע למסקנה לפיה בתום תקופת החכירה במקרה דנן לא בוצעה כל עסקה במקרקעין, כך שמבחינה זו לא היה מקום לחייב את התקבול במס שבח.
תוצאה:
♦ ערעור המדינה התקבל.
ניתן ביום: 14.8.2014
ב"כ המערער: עו"ד יורם הירשברג, פרקל' המדינה
ב"כ המשיבה: עו"ד נועה לב גולדשטיין, עו"ד אדם קדש, משרד עו"ד איתן מהולל & שדות
