♦ חזקת התא המשפחתי (להלן: "החזקה") הינה חזקה הקובעת פיקציה לצורך דיני המס (ובמקומות נוספים), לפיה יש לראות בבני זוג ובילדיהם עד גיל 18 כאחד לעניין פטורים והנחות ממס.
בבסיס החזקה עומדות שתי מטרות עיקריות:
האחת - שלילית: מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים לפיהם יירשמו דירות על שם בני הזוג והילדים במטרה להערים על רשויות המס.
השנייה – חיובית: מתן הקלה במס ליחידה משפחתית אחת, כשלעניין זה די בפטור או הנחת מס אחת כדי להגשים את צורכי התא המשפחתי.
שני הסעיפים המרכזים בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") בהם מצוינת חזקה זו הם: סעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין לעניין פטורים ממס שבח בשל מכירת דירת מגורים מזכה. וסעיף 9(ג1א) (2)(ב)(2) שעניינו פטור ממס רכישה ברכישת דירת מגורים יחידה. בנוסף, מצוינת חזקה זו גם בשלושה סעיפים נוספים בחוק.
♦במהלך השנים, נעשו מספר פניות לוועדות ערר לפי חוק מס שבח ולאחר מכן לביהמ"ש העליון, בבקשה להכיר בהסכם יחסי ממון כמפריך לחזקת התא המשפחתי, מקום בו נרכשו דירות הצדדים (או לפחות אחת מהן) לפני הנישואין.
עד לאחרונה, ההלכה המחייבת בעניין זה הייתה קביעת ביהמ"ש העליון בע"א 3489/99 מנהל מס שבח נ' עברי, (להלן: "עניין עברי").שם נפסק, כי החזקה גוברת על הסכם יחסי ממון, וזאת בהתבסס על לשון ס' 49(ב) לחוק לפיה "למעט בן הזוג הגר גר דרך קבע בנפרד" יראו את בני הזוג כתא משפחתי אחד.
ביהמ"ש העליון נימק את החלטתו בעיקרון השוויון, לפיו במקום בו אין סיבה להבחנה בהטלת נטל המס לא ראוי להבחין נישומים שעשו הסכם יחסי ממון לנישומים שנמנעו מכך. כמו כן, הדבר הבחנה שכזאת תמנע את הגשמת התכלית החיובית של החוק, של מתן הקלה אחת לתא משפחתי אחד גם במקום בו אין חשש לתכנוני מס לא לגיטימיים.
ביהמ"
ש בע"א 3185/03 מנהל מס שבח מקרקעין מרכז נ' פלם (להלן:"הלכת פלם") תחם את גבולות החזקה, לעניין פטור ממס רכישה, ברכישת דירת מגורים יחידה לפי סעיף 9(ג1א) (2)(ב)(2), לשימוש בפטור שנעשה ע"י בן הזוג השני במהלך הנישואים דווקא, אך במקום בו אחד מבני הזוג עשה שימוש בפטור לפני הנישואים, יהיה זכאי בן זוגו להשתמש באותו הפטור לעניין חלקו היחסי במכירה המשותפת.+
♦הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 5/2011 סיכמה את ההלכה העולה מפסקי הדין לעניין מס רכישה, כדלקמן: מקום בו מדובר בנכסים חיצוניים, כלומר כאלו שנרכשו ונעשה שימוש על ידי אחד מבני הזוג בפטור לפני הנישואים, לא תחול החזקה ויוכל בן הזוג השני לרכוש דירה בפטור ממס רכישה גם בלי הסכם יחסי ממון.
מקום בו מדובר בנכסים פנימיים, כלומר שנרכשו על ידי אחד מבני הזוג במהלך הנישואים גם הסכם יחסי ממון לא יעזור והחזקה הינה חזקה חלוטה.
לפי הוראת הביצוע, הסכם יחסי ממון יהיה גורם משפיע רק כאשר לא חלה החזקה, מקום בו בשל שימוש משותף בנכס (כגון: מגורים משותפים בדירת המגורים או תשלומי משכנתא משותפים או קבלת שכירות מהנכס לחשבון בנק משותף), עלול הנכס להפוך למשותף לשני בני הזוג, או אז הסכם יחסי ממון יכריע בשאלת הזכויות הקנייניות של בני הזוג.
ביהמ"ש העליון
בע"א 3178/12 יגאל שלמי נ' פקיד שומה נתניה, (לא פורסם, 17.11.14) החליט בעקבות הלכת פלם לעניין מס הרכישה, לקבוע ככלל גם לגבי חזקה שמקורה בסעיפים אחרים, שבמקום בו נעשה שימוש בפטור או בהנחת המס, לפני הנישואין, על ידי אחד מבני הזוג אין לדבר השפעה לעניין פטורים והנחות של בן זוגו.
בנוסף, קבע ביהמ"ש העליון בענין שלמי, כי מטרת החזקה היא מניעת "רכישת" או "הפסדת" פטורים והנחות עקב הנישואין.
♦לפיכך, מקום בו נעשה שימוש בפטור על ידי בן זוג לפני הנישואין לא יהיה בכך כדי להשפיע על בן זוגו, וגם במקום בו הדירה השנייה נרכשה במשותף על ידי שני בני הזוג יוכל בן הזוג שלא השתמש עדיין בפטור לעשות בו שימוש לעניין חלקו בדירה.
לעומת זאת, מקום בו נעשה שימוש על ידי אחד מבני הזוג בפטור רק לאחר הנישואין (גם לעניין נכס שנרכש קודם לנישואין) תחול החזקה ובן זוגו ייחשב גם הוא כמי שהשתמש בפטור או בהנחה.
♦בענין שלמי הפך ביהמ"ש העליון בדעת רוב (נכתבה על ידי כב' הש' דנציגר) את ההלכה שנקבעה בעניין עברי, וקבע, כי גם במקום בו חלה החזקה, אין מדובר בחזקה חלוטה וניתן להפריכה על ידי הסכם יחסי ממון, וזאת במטרה להגיע לפרשנות שיוצרת הרמוניה בין דינים שונים (דיני המס ודיני המשפחה) ולא לפרשנות שיוצרת דיסהרמוניה משפטית.
♦עם זאת, במטרה למנוע תכנוני מס בלתי לגיטימיים, הטיל בימ"ש בענין שלמי על הנישומים הבאים לסתור את החזקה, מלבד קיום התנאי המקדמי של הצגת הסכם יחסי ממון (שאינו חייב להיות משעת הנישואין דווקא), להוכיח לרשות המסים, שלא מדובר בהסכם "על הנייר" בלבד ולהביא ראיות להפרדה רכושית אמיתית, שהתקיימה בפועל כבר מעת הנישואין.
♦חשוב לדעת: פסק דין שלמי מציין מספר נסיבות/מבחנים של ניהול היחסים הכלכליים בין בני הזוג כגון: רישום זכויות ע"ש שניהם, מגורים חינם בדירת בן הזוג, והעברת השכירות בה או תשלום משכנתא עליה מחשבון משותף, כנסיבות המלמדות על היעדר הפרדה רכושית. אולם ביהמ"ש מציין כי מדובר ברשימה בלתי סגורה וניתן להביא נסיבות רלוונטיות נוספות על מנת לנסות ולהפריך את החזקה.
