♦ ביום 29.7.2013 רכש העורר (בנאמנות) את מלוא הזכויות במקרקעין שברחוב אבנר 11 צהלה, תל-אביב, בסכום של 13,500,000 ש"ח. בסמוך לרכישת הנכס, הוגשה למנהל מיסוי מקרקעין (להלן: המשיב) הצהרה על רכישת דירת מגורים יחידה לעניין החיוב במס רכישה, ומס הרכישה שולם על ידי העורר בהתאם לכך. בבדיקת המשיב נמצא, כי היו בבעלות הנהנה שתי דירות מגורים נוספות ביום רכישת הנכס, ולכן הוציא המשיב לנהנה באמצעות הנאמן, ביום 26.12.2013 שומת מס רכישה. יום 13.1.2014 פנה הנאמן למשיב, והמציא לו בקשה לתיקון שומה (טופס 7085) והצהרה מעודכנת בדבר רכישת הנכס, לפיה אין מדובר כלל ברכישת "דירת מגורים", אלא ברכישת "קרקע", החייבת במס רכישה בשיעור קצוב של 5%.על הבקשה לתיקון שומה הגיב המשיב ביום 16.1.2014, והודיע לנאמן כי החליט לדחותה.
♦ לעמדת העורר, הוראות הדין מתירות תיקון שומה. המשיב טעה כשהוא "נתפס" להצהרה הראשונה, שהוגשה בשגגה.
עוד לטענת העורר, הנכס שנרכש אכן מיועד להריסה (להשגה צורפה קבלה מעיריית תל-אביב, מיום 24.8.2014, בדבר תשלום אגרה למנהל ההנדסה, וצילום בקשה להיתר הריסה) נסיבות המקרה מצביעות על כך שהנכס הנרכש היה וצריך להיות מסווג לצורך מס רכישה כ"קרקע". על פי כל הנורמות וההלכות המשפטיות - ובעיקר ההלכות והטענות מבית מדרשו של המשיב - קביעות והכרעות בשומות נעשות ומוכרעות לפי אופי וסוג הנכס, ובהתייחסות לשימוש בו בפועל, ולא על בסיס אמירה נטענת כלשהי, ובמשנה תוקף כשהאמירה או ההצהרה נעשו בשוגג. השומה שהוציא המשיב למוכרי הנכס הינה בלתי רלוונטית לערר זה, שכן לעניינם של מוכרי הנכס מופעל, כידוע, אך ורק המבחן האובייקטיבי, ואילו לעניין מס הרכישה בידי רוכש הנכס יש ליישם את המבחן הסובייקטיבי.
♦ מאידך, טען המשיב, שהעורר הוא זה שהצהיר, בסמוך לרכישת הנכס, כי הנכס שנרכש הוא "דירת מגורים". זו הראיה הטובה ביותר בדבר כוונתו הסובייקטיבית של הנהנה, לא כל שכן שעה שהנאמן בקיא היטב בדיני המס. רק לאחר שלמד העורר (או הנהנה) על כך, שאין זכאות להקלת מס רכישה בשל הנכס (כי אין מדובר בדירת מגורים יחידה), בחר העורר להגיש את הבקשה לתיקון שומה, ושינה את גרסתו. הבקשה להיתר הריסה הוגשה לעיריית תל-אביב למעלה משנה מיום רכישת הנכס ולמעלה מחצי שנה מיום הגשת הבקשה לתיקון השומה. נישום המבקש לתקן את הדיווחים שהוא עצמו מסר לרשות המסים, חייב להצביע על טעמים חריגים ומשכנעים במיוחד. במקרה של העורר, ההפך מכך הוא הנכון.
עוד טען המשיב, כי מס הרכישה המוגבר, שהוטל על העורר, עולה בקנה אחד עם כוונת המחוקק, שהחליט באופן מודע להכביד את נטל המס המוטל על רוכשי דירות יקרות.
ועדת הערר שליד ביהמ"ש המחוזי בת"א, כב' הש' ה' קירש, רו"ח י' בליצקי, רו"ח נ' הכהן:
♦ הועדה קבעה, כי יש לקבוע את שיעור מס הרכישה בשל רכישת "דירת מגורים" בעיקר בהתחשב במבחן הסובייקטיבי. כלומר: יש לבחון מה הייתה כוונתו של הרוכש, בזמן הרכישה, לגבי השימוש בנכס הנרכש. זאת לאור העובדה שבמבחן האובייקטיבי יכולה הדירה הנרכשת לשמש למגורים, אפילו אם הייתה מיועדת להריסה או לשימוש כ"דירת נופש". כמו כן, נקבע שיש לקבוע את סכום מס הרכישה בשל רכישת "דירת מגורים" בהתחשב (גם) במבחן הסובייקטיבי, כלומר: מה הייתה כוונתו של הרוכש, בזמן הרכישה, לגבי השימוש בנכס הנרכש. הלכה זו, מקורה בקביעת בית המשפט העליון (ע"א 278/84).
♦ועדת הערר מצאה, כי נראה שהנהנה לא התכוון מעולם לעשות שימוש בנכס למגוריו, ולפי כל העדויות עולה שלא נעשה בנכס שימוש בפועל למגורים, גם לא על-ידי אחרים, לאחר שנרכש על-ידי הנהנה. ועדת הערר קיבלה את טענת פריאנטה, לפיה מי שרוכש תמורת 13.5 מיליון ₪ בית ישן בצהלה ואינו משתמש בו, חזקה עליו שכוונתו הסובייקטיבית הייתה לרכוש את הקרקע ולהרוס את הנכס. לכן, יש לראותו כרוכש זכות במקרקעין שאינה דירת מגורים. העובדה שהנהנה לא פעלו בשקידה ובמרץ כדי להרוס את הבניין הקיים, איננה מעידה על כך שכוונתם הסובייקטיבית הייתה להשתמש בו למגורים. הבניין הקיים אומנם לא נהרס, אך גם לא שימש למגורים. מבחן סובייקטיבי הדן בכוונת הרוכש, צריך להישען על ראיות אובייקטיביות המצביעות על כוונת הרוכש. במקרה דומה, ו"ע 9750-12-11 נס נ' מנהל מיסוי מקרקעין מחוז ירושלים, נקבע, כי מאחר שהעוררת רכשה זכויות בבית קיים שבו שתי יחידות דיור, תוך סיכום עם המוכרת בחוזה המכירה שהבית ייהרס ובמקומו ייבנו שתי דירות חדשות, ניתן לקבוע שכוונת הרוכשת הייתה לקנות נכס מקרקעין ולא דירת מגורים. הנסיבות המיוחדות של מקרה זה - ובייחוד העובדה שפריאנטה דיווח תחילה על רכישת "דירת מגורים יחידה" ורק לאחר שמנהל מיסוי מקרקעין שלל הצהרה זו, תיקן פריאנטה את דיווחו וטען לרכישת נכס קרקע ללא דירת מגורים - מחייבות הצבת תנאי לקבלת הערר, לפיו הערר יתקבל בתנאי שפריאנטה יוכיח, כי הריסה שלמה של המבנה בוצעה תוך שישה חודשים מיום מתן פסק הדין. במקרה זה, המס יהיה 6% בלבד.
תוצאה:
♦ הוחלט שהערר מתקבל בתנאי, כי העורר יהרוס את המבנה, תוך 6 חודשים מיום מתן פסק דין זה. אם התנאי לא יקויים, הערר יידחה והשומה שהוצאה על ידי המשיב תאושר.
ניתן ביום: 28.2.2016
ב"כ המערערים: עו"ד דורון פריאנטה, עו"ד גד כרמי
ב"כ המשיב: עו"ד אדם טהרני, פרק' מחוז ת"א (אזרחי)