♦ חברת המרינה הכחולה (להלן: "העוררת") מכרה 15 מגרשים. העוררת נישומה בגין מכירת מגרשים אלו במס הכנסה על פי סעיף 50(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: "החוק"). העוררת המציאה פטור לפי סעיף 50(ב) לחוק. העוררת חויבה בתשלום מס מכירה בגין מכירת מגרשים אלו על פי החוק ושילמה את המס הנ"ל.
♦ העוררת פנתה למשיב בבקשה לתיקון 15 השומות שהושתו עליה בגין מס מכירה וזאת בהתבסס על הוראת שעה בסעיף 48א1, המאפשר הקלות בשיעור המס לעניין מס שבח בתקופת המכירה של 15 משבצות הקרקע שנמכרו. המשיב דחה את בקשת העוררת.
לטענת העוררת, תיקון 50 לחוק (להלן: "תיקון 50"), דינו שיחול אף על מס מכירה מכח סעיף 72י לחוק, אשר לאותה עת חל. סעיף זה עוסק במס מכירה ומחיל עליו את כל הלכות המס באופן כוללני, תימוכין לכך הביאה העוררת מוע 1337/03 רוגובין בע"מ ואח' נגד מס שבח ת"א 2 ומספרות המלומדים.
תכלית תיקון 50 הינה לעודד עסקאות מקרקעין וככזו סביר, כי תחולתה הינה אף על מס מכירה. עובדת שומת העוררת במסגרת מס הכנסה, אין בה בכדי למנוע את תחולת סעיף ההקלה במס שבח שבתיקון 50, אף על מס מכירה. לטענתה, גם במקרה ויוכח כי כוונת מתקני תיקון 50 הייתה שונה, לחוק יש מעמד עצמאי ואינו מושפע מכוונת מתקנו או מכותרות שוליים.
לטענת המשיב, אין להסיק פטור ממס על דרך ההיקש או באמצעות הוראה כללית ויש לבחון סעיף ההקלה במס בתיקון 50 כמוסב על הסעיף העוסק במס שבח.
ביחס למס מכירה, אין סעיף הקלה מפורש ופטור או הקלה במס נצרך ללשון צחה וברורה בהוראת חוק מפורשת והחוק יתפרש לאור תכליתו והיסטוריית החקיקה שלו.
בהמלצות הוועדה אשר בעקבותיה תוקן החוק, קיימת התייחסות נפרדת למס שבח, מס רכישה ומס מכירה. בהמלצות הנ"ל, בהתייחס למס מכירה, אין התייחסות להקלות המבוקשות הבאות לידי ביטוי בהמלצות בדבר מס שבח.
בסעיף 17 בדברי ההסבר להצעת חוק אשר ידועה כתיקון 50, מורה המחוקק באופן קטגורי, כי ההצעה ביחס למס שבח תחול רק על יחידים או תאגידים אשר נישומים לפי חוק מיסוי מקרקעין, ולא למי שחב במס בגין מכירת מקרקעין, מכח פקודת מס הכנסה כבנשוא הדיון במקרה דנן.
ביהמ"ש המחוזי בת"א - י. בן שלמה – שופט בדימוס, ד. שמואלביץ – עו"ד, מ. לזר – רו"ח:
במקרה דנן קיימות שתי פלוגתאות:
♦ א. האם הוראת השעה בסעיף 48א1 חלה אף על מס מכירה בעקבות סעיף 72י.
♦ ב. אף אם יוחלט, כי תחולתו של התיקון הינו גם על מס מכירה האם עובדת היות העוררת נישומה על פי פקודת מס הכנסה מוציאה אותה מכלל קטגוריית ההקלות בעקבות התיקון לחוק וזאת עקב דברי ההסבר להצעת החוק אשר עיגנה את התיקון להוראת השעה כסעיף 48א1 לחוק.
♦ יסוד המחלוקת בין הצדדים הינו, האם לשון החוק לאחר אישורו על ידי בית המחוקקים הינו "חי הנושא את עצמו" ונתון לפרשנות עצמאית, או שיש מקום לתת משקל מסוים מעבר ללשון החוק לתכלית החוק ולדברי ההסבר הנלווים אליו.
הכרעה בשאלה זו תכריע את שתי הפלוגתאות אשר הצדדים חלוקים בהם, שהרי העוררת נסמכת על לשון החוק בלבד ומנגד המשיב סומך עצמו על רקע החוק דברי ההסבר לו ומיקומו במסגרת החוק.
♦ הוועדה קיבלה את העמדה, כי פרשנות החוק יוצאת מנקודת מוצא של לשון החוק, אך חובה על הפרשן לתת את דעתו לרקע החיקוק ולמטרותיו, אשר יוכל הוא לעמוד על טיבם בדברי ההסבר ובכל מסמך מלווה בדרכו של החוק אל אישורו על ידי בית המחוקקים. נראה, כי כוונת הוועדה וכן כל ההליכים שקדמו לתיקון הנדון הייתה, להחילו אך על מס שבח.
הקונסטרוקציה המשפטית אשר העוררת בנתה לתלפיות בשימוש בסעיף 72י לחוק, עומדת בסתירה למבנה ההמלצות של הוועדה, אשר ייחדה דברים למס שבח, למס רכישה ולמס מכירה ולא הזכירה בדבריה ביחס למס מכירה, אף לא בדל רמז להקלה אשר יוחדה בדבריה למס שבח.
הוחלט, כי אף אם לא תקבל הוועדה את הגישה דלעיל ותקבל את טענות העוררת, לא יהא חיוב מס על פי היקש או סעיף סל כללי, אלא על פי חיקוק ברור ומפורש, כך גם לא תהיה אפשרות לפטור ממס על פי היקש או סעיף כללי אשר ניתן לפרשו בדרך זו או אחרת. ראה לעניין זה את פרשנותו של כב' השופט עמוס זמיר לסעיף 72י בוע 1337/03 רוגובין בע"מ ואח' נ' מס שבח ת"א 2. בסופו של דבר, דחו חברי הוועדה את טענות העוררת וחייבו אותה בתשלום הוצאות למשיב.
התוצאה:
♦ הערר נדחה.
ניתן ביום: 14.6.2010.
ב"כ העוררת: עו"ד ז. שרון.
ב"כ המשיב: ב"כ מפרקליטות מחוז ת"א.