אין להכיר בהפסד מבנין שבנייתו הופסקה

♦ מערערת הינה חברה קבלנית, אשר מחזיקה בחברות אחרות, אשר אחת מהן, הינה חברת צפחה אינטרנשיונל (1994) בע"מ. בשנת 2002 המערערת מכרה את כל מניותיה בצפחה.
בדו"ח לשנת 2001 הצהירה המערערת על הפסד מועבר מעסק. בדו"ח לשנת 2002, דיווחה המערערת על הרווח ממכירת מניותיה בצפחה, כהכנסה בגדר סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה, ובקשה לקזז את ההפסד המועבר מעסק, כנגד הרווח שנצמח לה ממכירת מניותיה בצפחה. החברה החלה בפרויקט "חלונות הסיטי שקמונה", שהופסק בשנת 1999. בדוחות לשנת 2002 הוצג מלאי שקמונה, בניכוי הפחתת ערך.
♦ המערערת טוענת, כי יש לראות את עסקת מכירת מניותיה בצפחה כפעולה עסקית רגילה למכירת זכויות במקרקעין. המשיב טוען, כי מדובר ברווח הוני שאינו ניתן לקיזוז על פי סעיף 28(ב) לפקודה.  
סעיף 8א(ג) לפקודה, לטענת המערערת, מורה על מיסוי הכנסות ממכירת בניין גמור וראוי לשימוש, ועל כן, הוא אינו חל על המבנה הרביעי בפרויקט שקמונה, שבנייתו הופסקה בשנת 1999 ואינה צפויה להתחדש. המערערת מפנה לחוזר הקובע, כי יש להכיר בהוצאות בגין ירידת ערך מלאי מקום בו הופסקו עבודות הבניה לתקופה של שלוש שנים או יותר. לטענתה, האמור בחוזר זה מהווה משום הודאה מטעם רשויות המס, בכך שאין זה ראוי להחיל את הוראת סעיף 8א(ג) לפקודה על בניין שבנייתו הופסקה. משכך, יש להכיר בהפרשה לירידת ערך מלאי שקמונה.

♦ המשיב טוען, כי בהתאם לסניף 8א(ג) לפקודה, אין להכיר בהפסד לפני שהבנין ראוי לשימוש, ולחילופין, אם אין תחולה לסעיף 8א(ג), יחולו העקרונות הרגילים בדבר קיזוז הפסדים בהתאם לסעיף 28 לפקודה. כללים אלו אינם מתירים קיזוז הפסד בגין ירידת ערך מלאי מתחת לעלותו, שכן על פי לשונו של סעיף 28 לפקודה, תנאי להכרה בהפסד, הוא שאילו היה ריווח היה נישום.

♦ לטענת המערערת, סעיף 18(ד) לפקודה קובע נוסחה שרירותית לאופן ייחוס הוצאות מימון, הנהלה וכלליות, לעלות המלאי, אך אינו קובע את מועד התרתן. לשיטתה של המערערת, מועד זה נגזר ממועד ההכרה בניכוי של עלות המלאי הבסיסית, שאליה הצטרפו ההוצאות האמורות, וזאת מכוח יישום העקרון של עלות או שוק, כנמוך מביניהם.  

♦ לטענת המשיב, סעיף 18(ד) לפקודה קובע הסדר ספציפי לפיו יותרו בניכוי הוצאות מימון, הנהלה וכלליות אצל קבלן המיוחסות לפרויקטים שנמכרו וההכנסה בגינם דווחה. המערערת לא דיווחה על הכנסות בגין פרויקט שקמונה ופרויקט המצוק, ואף החוזר אינו מתיר הפחתה של הוצאות מימון, הנהלה וכלליות שלא הותרו לפי סעיף 18(ד) לפקודה.

ביהמ"ש המחוזי בת"א – כב' הש' מגן אלטוביה:

♦ ביהמ"ש קבע, כי סעיף 28(ב) אינו מאפשר קיזוז הפסד עסקי כנגד הכנסה מעסקת אקראי. בדו"חותיה הכספיים של המערערת לשנים 2001-2006, רשומים המקרקעין כמלאי במסגרת הרכוש השוטף, ואילו מניות המערערת בצפחה ובחברות אחרות רשומות כ"השקעות בחברות מוחזקות". כן עולה מן הדו"חות הללו, כי מעבר למכירת מניות צפחה, לא בוצעה פעולה נוספת במניות של חברות מוחזקות בשנים הרלוונטיות. משלא הוכחה פעילות מסחרית בניירות ערך המהווה חלק מעסק, על פי המבחנים המקובלים של תדירות, היקף עסקאות, וכיו"ב, אין לראות את המניות כנכס עסקי או פירותי. ביהמ"ש מקבל עמדת המשיב, כי אין לראות במכירת המניות, מכירת נכסי צפחה.
 

♦ ביהמ"ש קבע, כי יש לראות את הוראות סעיף 8א(ג) לפקודה הסדר מגלם הטבה מיסויית. ניצול ההטבה של דחיית המס על ההכנסות מכוח הוראות סעיף 8א לפקודה כרוך, בדחיית ניכוי הוצאות כלליות המיוחסות לפרויקט, באופן הקבוע בסעיף 18(ד) לפקודה וכן בדחיית קיזוז הפסדים. וזאת על מנת ליצור הקבלה בין אלה לבין ההכנסות. אם נגרם הפסד מבניין ראוי לשימוש, כאמור בסעיף 8א(ג)(2)(ג) לפקודה, לא יובא בחשבון לענין קביעת ההכנסה החייבת בשנות מס, שלפני שנת המס שבה היה הבנין ראוי לשימוש. המערערת נהנית מדחיית הדיווח על הכנסותיה מהפרויקטים במסגרת ההסדר שבסעיף 8א(ג) לפקודה, משכך, היא זכאית לקיזוז הפסדים מהפרויקטים, לא לפני שנת המס שבה הבנין ראוי לשימוש. בהיעדר התייחסות קבעה רשות המס בחוזר, כי חרף הוראת סעיף 8א(ג) לפקודה, ניתן יהיה להכיר בהפרשה לירידת ערך מבניין שהייתה כוונה להביאו למצב של בניין ראוי לשימוש, לאחר שתחלופנה 3 שנים מלאות מתום שנת המס שבה נעשו לאחרונה עבודות בבניין. ביהמ"ש מציין, כי קביעה זו סבירה ואינה מצריכה התערבות.

♦ סעיף 8א מתייחס לבניין שבנייתו החלה, כמו במלאי שקמונה, חל סעיף 18(ד) גם על קרקע שהיא מלאי עסקי, כמו במלאי המצוק. ביהמ"ש קבע, כי אין להכיר בהפסד בגין ירידת ערך מלאי לפי סעיף 8א(ג)(2)(ג) לפקודה, טרם היה הבניין ראוי לשימוש, ואין להתיר הוצאות שאליהן מתייחס סעיף 18(ד) לפקודה, במסגרת הפרשה לירידת ערך מלאי. שהרי מהו הפסד אם לא הוצאות המותרות בניכוי עפ"י הפקודה.
התוצאה: 
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום 6.04.11
ב"כ המערערת: עו"ד אגרון ובשיר
ב"כ המשיב: עו"ד ליבנה