קופת גמל לפרישה תקבל פטור ממס שבח ולא ממס מכירה

♦ השאלה המרכזית בבסיס הערעור זה, היא האם הוראת הפטור בסעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה , קובעת הסדר ספציפי המעניק ל"קופת גמל לפרישה" ("להלן: המערערת"), פטור ממס שבח וממס מכירה על נכסיה.

♦ לשיטת המערערת, הוראת הפטור בסעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה מורה, כי קופת גמל פטורה ממס שבח ובהתאם להוראת השוואת הדינים - סעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין, פטור זה חל גם על מס מכירה. עוד טוענת המערערת, כי בניגוד לקביעות ועדת הערר, בפסק הדין בעניין דוגה (ע"א 7765/04) נאמר, כי המגמה הכללית היא הרחבת הפטורים ממס מכירה, ואף שבסופו של יום מס המכירה בוטל כליל. לבסוף, נטען, כי תכלית מתן הפטור ממס שבח לקופת גמל היא להשיא את רווחיה באופן שיעודד חיסכון לטווח ארוך, וכי תכלית זו מצדיקה מתן פטור ממס מכירה.
♦ לטענת המשיב, אשר התנגד לפרשנות המערערת, ועמדתו התקבלה על ידי ועדת הערר, סעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין אינו יוצר השוואה בין מס שבח ומס מכירה, ולא ניתן להסיק ממנו פטור ממס מכירה לקופת גמל. לעניין פרשנות הוראת הפטור בסעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה, קבעה ועדת הערר, כי  הסעיף אינו כולל פטור מפורש ממס מכירה, שכן הוא פוטר רק ממס שבח, וכן הסעיף נועד לעגן בחקיקה את תיקון 147 לפקודת מס הכנסה, ואשר כלל פטור ממס שבח אך לא ממס מכירה. המחוקק הגביל את הפטור שניתן לקופת "גמל לגיל פרישה" אך ורק למס "לפי סעיפים 6 או 7 לחוק מיסוי מקרקעין". שני סעיפים אלה עוסקים במס שבח. בדברי ההסבר לתיקון 147 נאמר במפורש: "קופת גמל תמשיך להיות חייבת במס מכירה ובמס רכישה במכירת המקרקעין". קרי, כיון שמס שבח נתפס כמקדמה על חשבון מס הכנסה, נקבע בחוק פטור לקופת גמל ממס שבח מקרקעין. תכלית זו אינה משתרעת על מס מכירה, אשר אינו נתפס "כמקדמה על חשבון מס הכנסה. וכן הוזכר כי ההוראה הפטור המסויגת בסעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה, מהווה הסדר מאוחר וספציפי להוראה המוקדמת והכללית בסעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין.

ביהמ"ש העליון – כב' הש' א.רובינשטיין, כב' הש' נ' הנדל,  כבוד השופט ע.פוגלמן:
♦ בפסק הדין בעניין דוגה נדרש ביהמ"ש הן לפרשנות סעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין והן לפרשנות סעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה וקבע, כי הנחה ממס שנקבעה לגבי מס

שבח, לפי סעיף 48א1 לחוק מיסוי מקרקעין תחול עקב השוואת דינים גם על מס מכירה.
♦ אולם, בשונה מפסה"ד בעניין דוגה, הוראת הפטור בפקודת מס הכנסה

מסויגת, ומתייחסת רק למס "לפי סעיפים 6 או 7 לחוק מיסוי מקרקעין", שעניינם מס שבח. לפיכך, אילו היה המחוקק קובע כי קופת גמל פטורה ממס שבח מקרקעין, ניתן היה לומר, כי עקב החלת הוראת השוואת הדינים הפטור יחול גם על מס מכירה. אולם לא כך הוא המצב, שכן הוראת הפטור אינה גורפת.
♦ "המחוקק לא ביקש  איפוא לקבוע, פטור מהוראות שבחוק מיסוי מקרקעין, דוגמת מס מכירה. המחוקק הגביל את הפטור אך לסעיפים ספציפיים בחוק מיסוי מקרקעין

, ויצר הסדר ספציפי ומאוחר להוראת השוואת הדינים".
♦ ראשית, יש לזכור, כי הוראת הפטור ממס שבח לא נקבעה בחוק מיסוי מקרקעין, היא נקבעה בפקודת מס הכנסה

, ויתכן שלא בכדי. תשובה לכך, עשויה להימצא בקשר בין מס שבח לבין מס הכנסה, שכן, "המס שחייבים בו על פי חוק זה יראוהו כמקדמה על חשבון מס הכנסה".
♦ תכליתו של פטור זה, מתייחס לפטור ממס הכנסה, והוא הוחל  גם על תשלום מס שבח הנתפס כמקדמה על חשבון מס הכנסה ואינו חל על מס מכירה המשתייך למשפחה אחרת של מסים. הגבלת הפטור בפקודת מס הכנסה לסעיפים 7-6 לחוק מיסוי מקרקעין

בלבד, ואי הרחבתו גם לפטור גורף ממס מכירה, עולה בקנה אחד גם עם ניתוח תכליתי זה של הסעיף.

♦ הרצון לעודד חסכון לטווח ארוך ולסייע לקופות גמל להשיא את רווחיהן, יכול להצדיק מתן שורה ארוכה של פטורים, למרות זאת, במקרה דנן המחוקק לא פטר קופות אלה מכל המיסים ואף הפטור ממס הכנסה מוגבל אך להכנסה שלא "הושגה מעסק שקופת הגמל עוסקת בו או מכל הכנסה ששולמה על ידי חבר בני אדם העוסק בעסק שהוא בשליטת קופת הגמל או שלקופת הגמל יש בו החזקה מהותית". וככלל חזקה על המחוקק שאין הוא משחית מילותיו לריק.
♦ ביהמ"ש קבע, כי בתיק דנא, אמירה נחרצת בדברי ההסבר, מהוים ראיה ניצחת, "קלף מנצח" של המשיב. ♦ לסיכום, למרות הפרשנות המרחיבה בעניין דוגה להוראת השוואת הדינים - סעיף 72י לחוק מיסוי מקרקעין, קבע ביהמ"ש, כי הוראת הפטור בסעיף 9(2)(ב) לפקודת מס הכנסה קובעת הסדר ספציפי המעניק למערערת פטור ממס שבח - אך לא ממס מכירה.
התוצאה:
♦ הערעור נדחה.
ניתן ביום 19.05.11
ב"כ המערערת: עו"ד אופיר סעדון